Actualité fiscale 2013 ISBN : 978-2-35267-276-3 Toute représentation ou reproduction intégrale ou partielle sans le consentement de l auteur ou de ses ayants droit ou ayants cause est illicite selon l article L. 122-4 du Code de la propriété intellectuelle et constitue une contrefaçon réprimée par le Code pénal. Seules sont autorisées (art. L. 122-5), les copies ou reproductions strictement réservées à l usage privé du copiste et non destinées à une utilisation collective, ainsi que les analyses et courtes citations justifiées par le caractère critique, pédagogique ou d information de l œuvre à laquelle elles sont incorporées, sous réserve, toutefois, du respect des dispositions des articles L. 122-10 à L. 122-12 du même code, relatives à la reproduction par reprographie.
Présentation Cet Expert en poche, petit ouvrage de référence, pense-bête, «antisèche», comme diraient les étudiants, se veut un outil à la portée de tous : professionnels comptables, stagiaires, étudiants et responsables d organisations syndicales et professionnelles. Pour aller plus loin dans cet apprentissage, il est fortement recommandé de se référer aux autres ouvrages ou produits publiés par Experts-Comptables Services (www.boutique-experts-comptables.com) et de suivre les séminaires de formation du CFPC (www.cfpc.net). Symboles utilisés Difficultés Remarques Exemple Important Pour en savoir plus 2
Sommaire Présentation... 2 Symboles utilisés... 2 Préambule... 11 1 Fiscalité des entreprises : durcissement et mesures en faveur de la compétitivité des entreprises... 13 2 TVA : augmentation future des taux et transposition des règles communautaires de facturation... 15 3 Alourdissement de l imposition des revenus... 16 4 Réforme de l imposition des plus-values et du patrimoine... 17 5 Contrôle fiscal : renforcement des procédures et lutte contre la dissimulation d avoirs à l étranger... 18 Mesures ayant une incidence sur le résultat fiscal des entreprises... 19 Fiche 1 - Limitation de la déduction des charges financières... 21 1 Rappel... 21 2 Mesures nouvelles... 22 Fiche 2 - Régime des plus ou moins-values... 25 1 Cessions de titres de participation Quote-part de frais et charges... 25 2 Moins-value d annulation de titres en cas de fusion précédée de distributions... 25 3 Moins-value de cession de titres des sociétés à prépondérance financière précédée de distributions... 26 4 Moins-value de cession consécutive à un apport à une société en difficulté... 27 5 Montant de la moins-value à court terme en cas de cession de titres de participation reçus en contrepartie d un apport à une société en difficulté... 28 6 Entreprises relevant de l impôt sur le revenu - Plus-values professionnelles (Parts de FCP)... 29 3
Expert en poche Fiche 3 - Report en avant des déficits... 31 1 Rappel... 31 2 Mesures nouvelles... 31 Fiche 4 - Transfert et report des déficits en cas de changement d activité... 33 1 Rappel... 33 2 Mesures nouvelles... 35 3 Tableau de synthèse... 37 Fiche 5 - Transfert et report de déficits en cas de restructuration... 39 1 Rappel... 39 2 Aménagements des conditions de transfert des déficits en cas de restructuration... 40 3 Aménagements des agréments délivrés dans le régime des groupes... 42 Fiche 6 - Aides entre entreprises... 43 1 Rappel... 43 2 Mesures nouvelles... 44 Fiche 7 - Assouplissement des conséquences fiscales du transfert de siège social ou d établissement stable dans certains États européens... 47 1 Rappel... 47 2 Mesures nouvelles... 47 Fiche 8 - Régime des sociétés mères... 49 1 Rappel... 49 2 Mesures nouvelles... 49 Fiche 9 - Apport en société d une créance rachetée à une valeur décotée... 51 1 Opérations concernées... 51 2 Que faut-il entendre par entreprises liées?... 51 3 Que faut-il entendre par titres de participation et assimilés?... 52 4 Pourquoi un profit?... 52 5 Mesures nouvelles... 53 4
Fiche 10 - Provisions pour investissement... 55 1 Rappel... 55 2 Mesures nouvelles... 55 Fiche 11 - Transferts de bénéfices et pays à fiscalité privilégiée... 57 1 Rappel... 57 2 Mesures nouvelles... 58 Mesures relatives aux crédits d impôt des entreprises, au paiement de l IS et aux contributions additionnelles... 61 Fiche 12 - Crédit d impôt pour la compétitivité et l emploi... 63 1 Champ d application... 63 2 Détermination du crédit d impôt... 65 3 Utilisation du CICE... 65 4 Obligations déclaratives et contrôle... 67 Fiche 13 - Crédit d impôt recherche... 69 1 Rappel... 69 2 Mesures nouvelles... 69 Fiche 14 - Autres crédits d impôt et avantages fiscaux.. 73 1 Crédit d impôt métiers d art... 73 2 Autres crédits d impôt... 75 Fiche 15 - Calcul du dernier acompte d impôt sur les sociétés dû par les grandes entreprises... 77 1 Rappel... 77 2 Mesures nouvelles... 77 Fiche 16 - Prorogation et paiement de la contribution exceptionnelle de 5 % sur l impôt sur les sociétés... 79 1 Prorogation de la contribution exceptionnelle sur l impôt sur les sociétés... 79 2 Versement anticipé de la contribution exceptionnelle sur l IS... 80 5
Expert en poche Fiche 17 - Contribution additionnelle à l impôt sur les sociétés sur les revenus distribués... 83 1 Personnes assujetties à la contribution... 83 2 Distributions concernées... 83 3 Distributions exclues... 84 4 Modalités d application de la contribution... 85 Mesures concernant la TVA, la taxe sur les salaires et les taxes diverses... 87 Fiche 18 - Principales modifications en matière de TVA et de taxe sur les salaires... 89 Fiche 19 - TVA - Champ d application Exonération... 91 1 Subventions complément de prix... 91 2 Actes médicaux à visée purement esthétique... 92 3 Lieux de vie et d accueil ne constituant pas des établissements et services sociaux ou médico-sociaux... 93 Fiche 20 - TVA - Territorialité... 95 1 Transferts livraisons... 95 2 Fait générateur des livraisons intracommunautaires... 95 3 Date d exigibilité pour les acquisitions et livraisons intracommunautaires... 96 4 Territorialité des manifestations sportives, culturelles éducatives, foires et expositions... 96 5 Importation - Droit à déduction... 97 6 Entreprises étrangères - désignation d un représentant fiscal... 97 Fiche 21 - TVA - Base d imposition - Taux de change... 99 1 Rappel... 99 2 Mesures nouvelles... 99 Fiche 22 - Taux de TVA... 101 1 Structure des taux... 101 2 Champ d application des différents taux... 104 6
Fiche 23 - TVA Obligations des contribuables Facturation... 107 1 Présentation générale... 107 2 Champ d application des règles de facturation françaises... 107 3 Obligation de facturation des acomptes... 108 4 Possibilité de mandater un tiers... 108 5 Date de l émission de la facture... 109 6 Sécurisation des factures... 110 7 Contrôle des contrôles internes mis en place par l entreprise... 111 8 Factures électroniques utilisant les systèmes EDI ou de signature électronique... 112 9 Délai de conservation des factures et des procédures de contrôle... 113 10 Stockage des factures et droit d accès des Etats membres de l Union Européenne... 113 11 Recommandations... 114 Fiche 24 - TVA - Redevable de la taxe... 117 1 Rappel... 117 2 Mesures nouvelles... 117 Fiche 25 - TVA - Régimes particuliers... 119 1 TVA immobilière... 119 2 Vente de véhicules d occasion... 119 3 Courtiers d assurances... 120 Fiche 26 Aménagement de la taxe sur les salaires... 121 1 Assiette de la taxe... 121 2 Barème... 122 3 Abattement accordé à certains organismes sans but lucratif... 122 4 Franchise et décote... 123 Fiche 27 - CFE... 125 1 Cotisation minimum de CFE... 125 2 Auto-entrepreneur... 127 Fiche 28 - Calcul de la CVAE... 129 1 Rappel... 129 7
Expert en poche 2 Mesures nouvelles... 129 Fiche 29 - Valeur locative cadastrale... 131 1 Base d imposition pour 2013... 131 2 Révision des valeurs des biens professionnels... 131 3 Valeur locative des postes d amarrage... 132 4 Valeur locative des terrains constructibles pour la taxe foncière... 132 Fiche 30 - Taxe d habitation sur logements vacants... 135 1 Rappel... 135 2 Mesures nouvelles... 135 Fiche 31 - Taxe sur les logements vacants... 137 1 Rappel... 137 2 Mesures nouvelles... 137 Fiche 32 - Taxes diverses Malus automobile... 139 1 Rappel... 139 2 Mesures nouvelles... 139 Imposition des revenus et du patrimoine... 141 Fiche 33 - Calcul de l impôt sur le revenu... 143 1 Création d une nouvelle tranche d imposition à 45 % et gel du barème d imposition pour les revenus de l année 2012... 143 2 Décote... 145 3 Plafonnement des effets du quotient familial... 145 Fiche 34 - Réductions et crédits d impôt sur le revenu 147 1 Plafonnement global des niches fiscales... 147 2 Réduction d impôt Scellier... 148 3 Nouvelle réduction d impôt «Duflot»... 149 4 Réduction d impôt en faveur des loueurs en meublé non professionnels... 154 5 Réduction d impôt pour souscription au capital des PME... 155 6 Crédit d impôt d aide à la personne... 156 8
Fiche 35 - Revenus de capitaux mobiliers... 159 1 Rappel... 159 2 Nouveau dispositif d imposition des revenus distribués. 160 3 Nouveau dispositif d imposition des produits de placement à revenu fixe... 162 Fiche 36 - Prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine et les produits de placement... 165 1 Fraction de la CSG déductible des revenus du patrimoine et de placement... 165 2 Modification des prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine et les produits de placement... 165 3 Revenus immobiliers des non-résidents... 166 Fiche 37 - Traitements et salaires... 171 1 Frais professionnels... 171 2 Stock-options et actions gratuites... 172 Fiche 38 - Plus-values immobilières... 175 1 Rappel... 175 2 Surtaxe applicable aux plus-values excédant 50 000.. 176 Fiche 39 - Plus-values de cession de valeurs mobilières 179 1 Relèvement de l imposition forfaitaire au titre des plus-values mobilières réalisées en 2012... 179 2 Taxation au barème progressif de l impôt sur le revenu à compter du 1 er janvier 2013... 179 3 Dispositif optionnel pour les entrepreneurs... 180 4 Modification du dispositif de report et d exonération sous condition de réinvestissement... 181 5 Prorogation du dispositif d abattement en cas de départ à la retraite du dirigeant de PME... 183 Fiche 40 - Exit tax... 185 Fiche 41 - Impôts sur le patrimoine, droits de succession et taxes diverses... 187 1 ISF... 187 2 Droits de transmission à titre gratuit... 195 9
Expert en poche Renforcement du contrôle fiscal et mesures relatives aux schémas d optimisation... 199 Fiche 42 - Apport-cession de titres... 201 1 Rappel... 201 2 Mesures nouvelles... 203 Fiche 43 - Cession d usufruit temporaire... 209 1 Rappel... 209 2 Mesures nouvelles... 213 Fiche 44 - Avoirs à l étranger : renforcement des possibilités de contrôle de l administration... 217 1 Rappel... 217 2 Mesures nouvelles... 218 Fiche 45 - Demandes de justifications sur les crédits bancaires... 221 1 Principe... 221 2 Modalités d application... 221 Fiche 46 - Comptabilités informatisées : obligation de présentation des documents comptables sous format dématérialisé... 223 1 Rappel... 223 2 Mesures nouvelles... 224 Fiche 47 - Perquisitions et enquêtes judiciaires fiscales227 1 Modernisation de la procédure de visite et de saisie... 227 2 Elargissement de la procédure judiciaire d enquête... 228 Fiche 48 - Elargissement de la procédure de flagrance fiscale... 229 1 Procès-verbal de flagrance... 229 2 Situations de flagrance... 229 3 Mise en œuvre de la procédure de flagrance... 230 10
Préambule 11
Les dispositions de la loi de finances pour 2013 et de la troisième loi de finances rectificative pour 2012 traduisent un alourdissement de la fiscalité des entreprises et des particuliers et marquent le début de la mise en place du pacte national pour la croissance, la compétitivité et l emploi dont certaines décisions ont été incluses dans le collectif budgétaire. Leur adoption a été marquée par un parcours chaotique lors des débats parlementaires et surtout par une vague d annulations par le Conseil constitutionnel qui a censuré plusieurs dispositions importantes telles que : la contribution de 75 % frappant la fraction des revenus d activité professionnelle supérieure à 1 M par bénéficiaire, décision fondée, non pas sur le caractère confiscatoire de cette imposition, mais sur la méconnaissance de l exigence de prise en compte des facultés contributives et du principe d égalité devant les charges publiques ; l application rétroactive du barème progressif aux revenus mobiliers perçus l an dernier, les prélèvements opérés en 2012 conservant donc, du fait de cette censure, leur caractère libératoire ; les aménagements apportés au régime des plus-values immobilières sur les terrains à bâtir pour les soumettre au barème de l impôt sur le revenu, l abattement de 20 % sur les plus-values de cession des immeubles autres que des terrains à bâtir étant par ailleurs annulé ; la prise en compte de revenus capitalisés et d autres revenus non réalisés pour le calcul du plafonnement de l ISF ; la reconduction de l exonération des droits de succession pour les immeubles situés en Corse ; le dispositif anti-abus relatif aux donations-cessions. 1 Fiscalité des entreprises : durcissement et mesures en faveur de la compétitivité des entreprises Une mesure, inspirée du modèle allemand, concerne les entreprises soumises à l impôt sur les sociétés dont le montant des charges financières nettes atteint au moins 3 M : elles ne pourront déduire que 85 % de ces charges financières pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 31 décembre 2012, puis 75 % pour les exercices ouverts à compter du 1 er janvier 2014. 13
Expert en poche Pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2012, le durcissement se traduit également pour les sociétés à l IS par : le calcul de la quote-part de frais et charges soumise au taux normal en cas de cession de titres de participation exonérés sur le montant brut et non plus net - des plus-values à long terme, son propre montant étant par ailleurs porté de 10 % à 12 % ; l abaissement de 60 % à 50 % du plafond d imputation des déficits reportés en avant, le plafond de 1 M étant néanmoins majoré du montant des abandons de créances consentis aux entreprises en difficulté. Ces mesures s accompagnent de : la prorogation de la contribution exceptionnelle de 5 % de l IS, due par les entreprises dont le chiffre d affaires est supérieur à 250 M, pour les exercices clos jusqu au 30 décembre 2015 ; l extension, pour les exercices ouverts à compter du 1 er janvier 2013, aux entreprises dont le chiffre d affaires est supérieur ou égal à 250 M de l obligation d acquitter le quatrième acompte d IS en fonction du bénéfice estimé de l exercice en cours, les modalités de calcul de cet acompte étant par ailleurs modifiées. On retiendra également, s agissant des petites entreprises, les dispositions visant à corriger les hausses excessives de CFE constatées en 2012 et, pour les PME, l extension du crédit d impôt recherche à certaines de leurs dépenses d innovation. Parmi les décisions du pacte national pour la croissance, la compétitivité et l emploi incluses dans la troisième loi de finances rectificative pour 2012 figure la création du crédit d impôt pour la compétitivité et l emploi (CICE) dont le taux s élève à 4 % du montant des rémunérations n excédant pas deux fois et demie le Smic versées en 2013 et à 6 % de celles versées au cours des années ultérieures. L utilisation du crédit d impôt conformément à l objectif d amélioration de la compétitivité des entreprises doit être retracée dans les comptes annuels des entreprises. De plus, le CICE ne peut ni financer une hausse de la part des bénéfices distribués, ni augmenter les rémunérations des personnes exerçant des fonctions de direction. La portée de ces dispositions a été précisée par l administration dans des commentaires au BOFiP qui font l objet d une consultation publique jusqu au 19 février 2013. 14
Selon l ANC, le CICE est comptabilisé, comme les autres crédits d impôt, en diminution de l impôt sur les bénéfices, majorant ainsi le montant de la participation des salariés. Il convient de s interroger sur la comptabilisation du gain correspondant au CICE en tant que subvention d exploitation, gain qui devrait être neutralisé au plan fiscal afin de l exclure du calcul de la CVAE. 2 TVA : augmentation future des taux et transposition des règles communautaires de facturation Selon le Gouvernement, le financement du CICE, qui coûterait plus de 20 milliards d euros par an en 2018, sera assuré par l augmentation de la TVA prévue par le collectif budgétaire de cette année, qui se traduira, à compter du 1 er janvier 2014, par un relèvement des taux de 7 % et de 19,6 % respectivement à 10 % et 20 %, le taux de 5,5 % étant, par ailleurs, abaissé à 5 %, et par une augmentation de la fiscalité écologique dont la nature reste à déterminer. Par ailleurs, la troisième loi de finances rectificative pour 2012 transpose en droit interne la directive 2010/45/UE du 13 juillet 2010 modifiant les règles de facturation, essentiellement en ce qui concerne le champ d application territorial des règles de facturation et la facturation électronique. Pour la facturation électronique, il est possible dorénavant de recourir non seulement à l EDI et à la signature électronique, mais également à toute solution technique autre, sous réserve dans ce cas de mettre en place des contrôles documentés et permanents pour établir une piste d audit fiable entre la facture émise ou reçue et l opération qui en est le fondement. De tels contrôles devront également exister pour les factures «papier». Parallèlement, le contrôle par l administration des règles de facturation est complété par une mesure demandant aux vérificateurs de s assurer que l authenticité de l origine, l intégrité du contenu et la lisibilité des factures émises ou reçues par le contribuable (sous forme papier ou électronique) sont garanties par ces contrôles. Enfin, il convient de mentionner le dispositif de solidarité en paiement de la taxe institué pour combattre la fraude liée à l utilisation indue du régime de la marge sur les ventes de véhicules d occasion. 15
Expert en poche 3 Alourdissement de l imposition des revenus Le budget 2013 est également synonyme de hausses d impôts pour les particuliers. Les principales mesures modifiant l imposition des revenus concernent : la création d une nouvelle tranche marginale d imposition à 45 % et la baisse du plafond de l avantage attaché au quotient familial ; le plafonnement des niches fiscales à 10 000, les réductions d impôt «Outre-mer» et «Sofica» bénéficiant d un plafond spécial de 18 000 (le Conseil constitutionnel a censuré la fraction proportionnelle de ce plafond égale à 4 % du revenu imposable) ; le remplacement du régime «Scellier» par le dispositif «Duflot» à partir de 2013 centré sur la location dans le secteur intermédiaire, les logements acquis au cours du premier trimestre 2013 pouvant encore bénéficier du régime «Scellier» lorsque le contribuable s est engagé à réaliser l investissement avant fin 2012. Ces mesures sont complétées par des aménagements de certaines catégories de revenus dont les principaux concernent : l imposition des revenus mobiliers au barème progressif à partir de 2013 ; l abaissement à 5,1 % (au lieu de 5,8 %) de la fraction déductible de la CSG sur certains revenus du capital à compter des revenus de 2012 ; la réduction à 12 000 du montant du plafond de la déduction forfaitaire de 10 % pour frais professionnels en matière de traitements et salaires. A compter de l imposition de revenus de 2012, le montant des frais couverts par le barème forfaitaire kilométrique (hors frais de péage, de garage ou de parking et hors intérêts d emprunt) ne peut pas excéder celui correspondant aux frais d un véhicule d une puissance de 7 CV, plafond également applicable aux frais réels justifiés. 16
4 Réforme de l imposition des plus-values et du patrimoine Les plus-values de cession de valeurs mobilières et droits sociaux réalisées en 2012 demeurent soumises à une imposition proportionnelle dont le taux est porté de 19 % à 24 %, soit une imposition globale de 39,5 %, y compris les prélèvements sociaux de 15,5 % ; celles réalisées en 2013 sont imposées au barème progressif de l impôt sur le revenu sur une base réduite d un nouvel abattement pour durée de détention limité à 40 % maximum après six ans de détention, la CSG devenant déductible à hauteur de 5,1 %. Toutefois, suite à la campagne des «pigeons», les entrepreneurs peuvent opter dès 2012, pour un taux forfaitaire de 19 % pour leurs plus-values mobilières sous réserve de remplir des conditions d activité et de détention (article 200 A du Code Général des Impôts). Par ailleurs, l abattement en faveur de certains dirigeants partant à la retraite (article 150-0 D ter du Code Général des Impôts) est prorogé jusqu au 31 décembre 2017 ; cet abattement et celui pour détention rentrent dans le revenu fiscal de référence servant notamment au calcul de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus. En outre, à compter du 1 er janvier 2013, pour bénéficier du report sous condition de remploi prévu à l article 150-0 D bis du Code Général des Impôts, 50 % au moins du montant de la plus-value, net des prélèvements sociaux, doivent être réinvestis dans un délai de 24 mois ; le montant non réinvesti demeure imposable, ce qui restreint sensiblement la portée du dispositif. L alourdissement concerne également les plus-values immobilières, autres que sur terrains à bâtir, réalisées à compter du 1 er janvier 2013 : elles font l objet d une surtaxe allant de 2 % à 6 % pour leur fraction imposable supérieure à 50 000. Enfin, l ISF dû à compter de 2013 est calculé par application d un barème progressif par tranches comportant six tranches allant de 0,5 % à 1,5 %, assorti d un mécanisme de plafonnement. 17
Expert en poche Il convient de mentionner les mesures «anti-abus» concernant : les apports-cessions de titres : les plus-values d apport de titres réalisées par les personnes physiques à une société soumise à l IS contrôlée par l apporteur sont exclues du régime de sursis d imposition, mais font l objet d un report d imposition prenant fin notamment en cas de cession des titres par la société bénéficiaire de l apport dans un délai de trois ans à compter de l apport, sauf réinvestissement économique d au moins 50 % du produit de la cession dans un délai de deux ans à compter de cette dernière. le produit de la première cession à titre onéreux d un usufruit temporaire (à durée fixe) depuis le 14 novembre 2012 est imposé au barème progressif de l impôt sur le revenu selon le régime d imposition des revenus susceptibles d être procurés par le bien démembré. 5 Contrôle fiscal : renforcement des procédures et lutte contre la dissimulation d avoirs à l étranger Concernant le contrôle fiscal, il convient de signaler : l obligation de présentation des documents comptables sous forme dématérialisée, dans le cadre des vérifications de comptabilité engagées à compter de 2014 pour toutes les entreprises qui tiennent leur comptabilité au moyen de systèmes informatisés ; l aménagement du droit de visite et de saisie pour permettre un accès effectif des agents des impôts aux données sur support informatique ; l élargissement des champs d application de la procédure judiciaire d enquête fiscale et de celle de flagrance fiscale. Enfin, la loi contient un ensemble de dispositions principalement destinées à renforcer les moyens de lutte contre les fraudes les plus graves, telle la dissimulation d avoirs détenus à l étranger, et à sanctionner plus sévèrement ces agissements. 18
Mesures ayant une incidence sur le résultat fiscal des entreprises 19
Fiche 1 - Limitation de la déduction des charges financières 1 Rappel Les charges financières des entreprises sont en principe déductibles lorsqu elles sont exposées dans l intérêt de l entreprise. Il existe toutefois des limites à cette déduction qui résultent des mesures antiabus suivantes : les intérêts versés aux associés ou aux entreprises liées directement ou indirectement au sens du 12 de l article 39 du CGI : ces intérêts ne sont admis en déduction que dans la limite d un taux égal à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédit pour des prêts à taux variable aux entreprises, d une durée initiale supérieure à deux ans ; le dispositif de lutte contre la sous-capitalisation : la déductibilité des intérêts d emprunt est limitée lorsque le montant servi par une société à l ensemble des entreprises qui lui sont liées directement ou indirectement excède simultanément, au cours du même exercice, les trois ratios suivants : un ratio d endettement global, un ratio de couverture d intérêts, et un ratio d intérêts servis à des entreprises liées ; la réintégration d une partie des charges financières dans le cadre de l intégration fiscale : «l amendement Charasse» ; la réintégration d une partie des charges financières afférentes à l acquisition de titres de participation par une société qui ne peut pas apporter la preuve que («amendement Carrez» issu de la dernière loi de finances rectificative pour 2011) : les décisions relatives à ces titres sont prises par elle ou par toute société établie en France, la contrôlant ou contrôlée par cette dernière ; et, lorsque le contrôle ou une influence est exercé sur la société dont les titres sont détenus, la société détenant les titres, ou une société établie en France la contrôlant ou que cette dernière contrôle, exerce le contrôle ou une influence sur la société dont les titres sont détenus. 21
Fiche 2 - Régime des plus ou moins-values 1 Cessions de titres de participation Quote-part de frais et charges 1.1. Rappel Le montant net des plus-values à long terme afférentes à des titres de participation fait l objet d une imposition séparée au taux de 0 %. Une quote-part de frais et charges égale à 5 % du résultat net des plus-values de cession est prise en compte pour la détermination du résultat imposable. Cette quote-part de frais et charges a été portée au taux de 10 % pour les exercices ouverts à compter du 1 er janvier 2011. La société A dégage une plus-value de 100 et une moins-value de 30. La quote-part de frais et charge est égale à 7 ((100-30) x 10 %). 1.2. Mesures nouvelles La quote-part de frais et charges est égale à 12 % du montant brut des plus-values de cession. La société A dégage une plus-value de 100 et une moins-value de 30. La quote-part de frais et charge est égale à 12 (100 x 12 %). Ce nouveau dispositif s applique aux plus-values à long terme provenant des cessions de titres réalisées aux cours des exercices clos à compter du 31 décembre 2012. 2 Moins-value d annulation de titres en cas de fusion précédée de distributions 2.1. Rappel Les cessions des titres de participation détenus par une société soumise à l impôt sur les sociétés depuis moins de deux ans relèvent du droit commun Ainsi que celles des titres des sociétés dont l actif est constitué essentiellement par des titres de placement et des titres des sociétés de gestion de titres de placement. 25
Fiche 3 - Report en avant des déficits 1 Rappel Le déficit constaté au cours d un exercice par une société soumise à l impôt sur les sociétés ne peut être déduit du bénéfice de l exercice suivant que dans la limite d un montant de 1 M majoré de 60 % du bénéfice excédant ce seuil. La fraction du déficit qui n est pas imputée est reportable sur les exercices suivants sans limitation de durée mais en appliquant le plafond de déduction au titre de chaque exercice. Ainsi, lorsque le déficit reportable n excède pas 1 M, il peut être imputé en totalité sur le bénéfice de l exercice suivant (dès lors que ce bénéfice est suffisant). Toutefois, lorsque le déficit reportable excède 1 M et que le bénéfice de l exercice excède également 1 M, l entreprise doit désormais acquitter un montant minimum d impôt sur les sociétés calculé sur 40 % du bénéfice excédant 1 M. 2 Mesures nouvelles Le plafond d imputation des déficits est abaissé. Pour une société passible de l impôt sur les sociétés, l imputation de déficits antérieurs sur le bénéfice constaté au titre d un exercice n est désormais possible qu à hauteur d un plafond égal à un 1 M majoré d un montant égal à 50 % du bénéfice imposable de l exercice excédant cette première limite (contre 60 % actuellement). La part de déficit qui n a pas pu être déduite demeure reportable sur les exercices suivants, sans limitation de durée et dans la même limite. Le plafond de 1 M est majoré sous certaines conditions du montant des abandons de créances consentis à une entreprise en difficulté dans le cadre : d un plan de sauvegarde, de redressement ou liquidation judiciaire ouverte à son nom ; 31
Mesures relatives aux crédits d impôt des entreprises, au paiement de l IS et aux contributions additionnelles 61
Fiche 12 - Crédit d impôt pour la compétitivité et l emploi L article 66 de la troisième loi de finances rectificative pour 2012 instaure un nouveau crédit d impôt, dit pour la compétitivité et l emploi (CICE), au titre des rémunérations versées à compter du 1 er janvier 2013. Un site dédié au Pacte national pour la Compétitivité et l Emploi : www.ma-competitivite.gouv.fr est également mis en place, il intègre un simulateur permettant notamment aux entreprises de procéder directement et simplement à la simulation du crédit d impôt pour la compétitivité et l emploi (CICE) dont elles pourront bénéficier. 1 Champ d application 1.1. Entreprises concernées Sont visées les entreprises imposées d après leur bénéfice réel, quel que soit leur mode d exploitation et leur secteur d activité, soumises à l impôt sur le revenu ou à l impôt sur les sociétés. Sont également éligibles au CICE les entreprises exonérées en applications de régimes spécifiques tels que les entreprises nouvelles, les JEI, les entreprises créées pour la reprise d une entreprise en difficulté, les entreprises implantées dans les zones franches urbaines (y compris outre-mer), les entreprises implantées en Corse, les entreprises participant au 16 novembre 2009 à un projet de recherche et implantées dans un pôle de compétitivité, les entreprises implantées dans un bassin d emploi à redynamiser ou une zone de revitalisation rurale et les activités crées dans les zones de restructuration de la Défense. Le texte de loi précise que le CICE ne peut ni financer une hausse de la part des bénéfices distribués, ni augmenter les rémunérations des personnes exerçant des fonctions de direction au sein de l entreprise. Les organismes mentionnés à l article 207 du Code général des impôts partiellement soumis à l impôt sur les sociétés, comme les coopératives ou les organismes HLM, peuvent également bénéficier du CICE au titre des rémunérations qu ils versent à leurs salariés affectés à leurs activités non exonérées d impôt sur les bénéfices. Ces organismes peuvent également en bénéficier à raison des rémunérations versées aux salariés affectés à leurs activités 63
Fiche 13 - Crédit d impôt recherche 1 Rappel Les entreprises industrielles, commerciales ou agricoles peuvent bénéficier du crédit d impôt recherche (CIR) lorsqu elles exposent des dépenses de recherche éligibles. Le CIR est calculé à raison des dépenses exposées au cours de l année. Deux taux sont prévus : un taux de 30 % pour la fraction des dépenses inférieure ou égale à 100 M ; un taux de 5 % pour le montant des dépenses qui excède ce seuil. Lorsque l entreprise bénéficie pour la première fois ou n a pas bénéficié du CIR au titre des cinq années qui précèdent et qu elle n entretient pas de liens de dépendance avec une entreprise ayant bénéficié du CIR au titre de la même période, le taux de 30 % est porté à : à 40 % la première année qui suit les cinq années au titre desquelles la société n a pas bénéficié du CIR; à 35 % au titre de la deuxième année. Il existe par ailleurs une procédure de rescrit spécifique au CIR. La demande doit être préalable à la réalisation des opérations de recherche, et être «effectuée à partir d une présentation écrite précise et complète de la situation de fait». Le bénéfice du CIR est réputé acquis lorsque l administration répond favorablement ou garde le silence pendant plus de trois mois. La procédure de rescrit spécifique au CIR est peu utilisée. Selon les rapports parlementaires, il apparaît que 390 demandes ont été reçues en 2010, année au cours de laquelle 12 852 déclarations de CIR ont été déposées. Cela s expliquerait par «la circonstance que la demande de rescrit doive intervenir avant la mise en œuvre des opérations de recherche» : les entreprises, et tout particulièrement les PME, ne seraient pas en situation de décrire avec suffisamment de précision leur projet au moment où la demande de rescrit doit être déposée. 2 Mesures nouvelles Plusieurs modifications sont apportées au CIR. 69
Fiche 14 - Autres crédits d impôt et avantages fiscaux 1 Crédit d impôt métiers d art 1.1. Rappel Sont éligible au crédit d impôt métiers d art les : entreprises dont les charges de personnel des salariés exerçant un métier d art représentent au moins 30 % de la masse salariale totale ; entreprises industrielles du secteur de l horlogerie, de la joaillerie, de l orfèvrerie, etc. ; Un arrêté du 14 juin 2006 fixe la nomenclature des activités industrielles entreprises portant le label «entreprise du patrimoine vivant». Les dépenses ouvrant droit au crédit d impôt sont les suivantes : dépenses liées à la conception et à la création de nouveaux produits ; salaires et charges sociales afférents aux salariés directement chargés de la conception de nouveaux produits et aux ingénieurs et techniciens de production chargés de la réalisation de prototypes ou d échantillons non vendus ; dotations aux amortissements des immobilisations créées ou acquises à l état neuf affectées directement à la conception des nouveaux produits et à la réalisation de prototypes ; frais de dépôt des dessins et modèles ainsi que les frais de défense de ces derniers (dans la limite de 60 000 ) ; frais de fonctionnement évalués à 75 % des dépenses de personnel ; dépenses liées à l élaboration de nouvelles collections confiées par ces entreprises à des stylistes ou bureaux de style externes. Le crédit d impôt est égal à 10 % (ce taux est porté à 15 % pour les entreprises portant le label «entreprise du patrimoine vivant») des dépenses de création exposées entre le 1 er janvier 2006 et le 31 décembre 2012. Le crédit d impôt est soumis au plafonnement «de minimis» (200 000 ). 73
Mesures concernant la TVA, la taxe sur les salaires et les taxes diverses 87
Fiche 18 - Principales modifications en matière de TVA et de taxe sur les salaires L actualité en matière de TVA est importante tant par le nombre des dispositions que par leur impact. Pour financer le crédit d impôt compétitivité, les taux de TVA sont modifiés à compter du 1 er janvier 2014. Afin de favoriser l emploi et la compétitivité des entreprises un crédit d impôt pour la compétitivité et l emploi (CICE) est institué par la troisième loi de finances rectificative pour 2012. Le financement de ce crédit d impôt repose, pour moitié, sur des économies supplémentaires en dépenses et, pour moitié, sur des recettes fiscales issues du renforcement de la fiscalité écologique et de la réforme des taux de TVA. La modification des taux de TVA génèrera, en régime de croisière, une recette additionnelle de 6,4 Mds. La troisième loi de finances met en conformité avec le droit communautaire diverses dispositions fiscales en matière de TVA à compter du 1 er janvier 2013. La directive 2010/45/UE du Conseil du 13 juillet 2010 modifiant les règles de facturation est transposée en droit interne. Cette directive poursuit un objectif d harmonisation des règles de facturation des différents Etats membres de l Union européenne. Les modifications proposées ont pour effet de clarifier et simplifier les règles de facturation en matière de TVA et d offrir aux entreprises une meilleure sécurité juridique dans le cadre de leurs échanges commerciaux par la désignation de l Etat membre dont les règles de facturation s appliquent. Le délai d établissement de la facture dans le cadre de certaines opérations intracommunautaires est harmonisé et fixé au plus tard au quinzième jour du mois qui suit celui au cours duquel s est produit le fait générateur. Par ailleurs, les règles d exigibilité de la TVA sont précisées en ce qui concerne les livraisons de biens effectuées de manière continue entre deux Etats membres pendant une période de plus d un mois civil. 89
Fiche 19 - TVA - Champ d application Exonération 1 Subventions complément de prix 1.1. Rappel Les subventions complément de prix sont imposables à la TVA. Pour être qualifiée de complément de prix une subvention doit présenter les trois caractères suivants : la subvention est versée par un tiers à celui qui réalise la livraison ou la prestation ; elle en constitue la contrepartie totale ou partielle ; elle permet au client de payer un prix inférieur au prix de marché ou, à défaut, au prix de revient. Le principe du versement de la subvention doit exister en droit ou en fait avant l intervention du fait générateur des opérations dont elle constitue la contrepartie. En outre, le prix du bien ou du service doit être déterminé, quant à son principe, au plus tard au moment où intervient le fait générateur de ces opérations. Il doit exister une relation entre la décision de la partie versante d octroyer la subvention et la diminution des prix pratiqués par le bénéficiaire Il n est cependant pas nécessaire que le montant de la subvention corresponde strictement à la diminution du prix du bien livré ou du service fourni. Il suffit que le rapport entre celle-ci et la subvention, qui peut présenter un caractère forfaitaire, soit significatif. 1.2. Mesures nouvelles La subvention doit être spécifiquement versée à l organisme subventionné afin qu il fournisse un bien ou effectue un service déterminé. Elle doit donc être identifiable comme la contrepartie d une opération taxable et non versée globalement pour couvrir les coûts de l organisme subventionné. Il ne suffit pas que son versement permette indirectement à cet organisme de pratiquer des prix moins élevés. Il est nécessaire que le montant de la subvention corresponde strictement à la diminution du prix du bien livré ou du service fourni. 91
Fiche 20 - TVA - Territorialité 1 Transferts livraisons 1.1. Rappel Est assimilé à une livraison de biens le transfert par un assujetti d un bien de son entreprise à destination d un autre Etat membre de la Communauté européenne. Est considéré comme un transfert au sens des dispositions qui précèdent l expédition ou le transport, par un assujetti ou pour son compte, d un bien meuble corporel pour les besoins de son entreprise, à l exception, notamment, de l expédition ou du transport d un bien qui, dans l Etat membre d arrivée, est destiné à faire l objet de travaux à condition que le bien soit réexpédié ou transporté en France à destination de cet assujetti. 1.2. Mesures nouvelles Ne constitue pas un transfert l expédition d un bien à des fins d expertises. 2 Fait générateur des livraisons intracommunautaires 2.1. Rappel Le fait générateur de la taxe se produit, sauf dispositions particulières, au moment où la livraison, l acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectuée. 2.2. Mesures nouvelles Pour les livraisons de biens expédiés ou transportés sur le territoire d un autre Etat membre de l Union européenne à destination d un autre assujetti et effectuées de manière continue pendant une période de plus d un mois civil, le fait générateur de la taxe se produit à l expiration de chaque mois civil. 95
Imposition des revenus et du patrimoine 141
Fiche 33 - Calcul de l impôt sur le revenu Différentes mesures de la loi de finances pour 2013 ont pour objet de renforcer la progressivité de l imposition des contribuables. Ainsi a été créée une nouvelle tranche d imposition au taux de 45 % et le gel du barème d imposition a été maintenu. Pour atténuer ces dispositions des mesures d accompagnement en faveur des contribuables les plus modestes ont été adoptées, notamment par revalorisation du montant de la décote d impôt sur le revenu. Enfin, le plafond de l avantage en impôt procuré par le quotient familial a été réduit. 1 Création d une nouvelle tranche d imposition à 45 % et gel du barème d imposition pour les revenus de l année 2012 Le barème applicable à l imposition des revenus perçus durant l année 2012 est identique à celui appliqué pour l imposition des revenus des années 2011 et 2010. En effet, aucune disposition de la loi de finances pour 2013 ne prévoit l actualisation des tranches du barème d imposition des revenus perçus en 2012. A l exception cependant de la création d une nouvelle tranche d imposition au taux de 45 % pour la fraction de revenus supérieure à 150 000. 1.1. Nouvelle tranche d imposition à 45 % Depuis l imposition des revenus de l année 2006, le barème progressif de l impôt sur le revenu comporte cinq tranches. Depuis 2010, les taux applicables aux différentes tranches du barème sont respectivement de 0 %, 5,5 %, 14 %, 30 % et 41 %. Le taux de la dernière tranche, appelé taux marginal supérieur, a été modifié au fil du temps, il était fixé à 56,8 % pour l impôt sur le revenu 1990, à 54 % pour 1997, à 48,09 % pour 2004 et à 40 % pour 2007. Une sixième tranche d imposition est créée par l article 3 de la loi de finances pour 2013. Dès lors que le revenu imposable par part de quotient familial dépasse 150 000, la nouvelle tranche du barème au taux de 45 % s applique. Cette nouvelle tranche renforce la progressivité de l impôt pour les contribuables les plus aisés. 143
Fiche 34 - Réductions et crédits d impôt sur le revenu 1 Plafonnement global des niches fiscales L article 73 de la loi de finances pour 2013 opère une nouvelle réduction du plafond global applicable à certains avantages fiscaux en matière d impôt sur le revenu. 1.1. Rappel Le montant des avantages fiscaux (déductions, réductions ou crédits d impôt) accordés aux contribuables en contrepartie d une dépense payée, d un investissement réalisé ou d une aide accordée ne peut procurer un allégement du montant de l impôt sur le revenu supérieur à un certain plafond. Le plafond global des niches fiscales a été fixé comme suit : Année Plafond global 2009 25 000 + 10 % du revenu imposable 2010 20 000 + 8 % du revenu imposable 2011 18 000 + 6 % du revenu imposable 2012 18 000 + 4 % du revenu imposable Ce plafond concerne les avantages fiscaux accordés au titre des dépenses payées, des investissements réalisés et des aides accordées à compter du 1 er janvier 2012, à l exception de certains investissements immobiliers. Sont exclus du plafonnement les avantages liés à la situation personnelle du contribuable ou poursuivant un but d intérêt général. 1.2. Mesures nouvelles Pour l imposition des revenus 2013, le montant total des avantages fiscaux dont peut bénéficier un contribuable au titre d une même année est abaissé à 10 000 et la part proportionnelle est supprimée. 147
Fiche 35 - Revenus de capitaux mobiliers 1 Rappel L état du droit antérieur à la loi de finances pour 2013 est le suivant : les contribuables percevant des produits de placements à revenu fixe (notamment intérêts) ou à revenu variable (dividendes en particulier) pouvaient opter, dans de nombreuses situations, pour l imposition de leurs revenus à un prélèvement forfaitaire libératoire (PFL), en lieu et place d une imposition au barème progressif de l impôt sur le revenu. L option pour le prélèvement forfaitaire libératoire (PFL) au taux de 21 % concerne les seuls revenus distribués éligibles à l abattement de 40 %, notamment : les dividendes proprement dits, distribués par décision de l assemblée générale annuelle des actionnaires ; les acomptes sur dividendes ; les distributions exceptionnelles ; le boni de liquidation ; les remboursements consécutifs à une réduction de capital. Les revenus distribués à des non-résidents fiscaux français par une société française sont soumis à une retenue à la source. Toutefois une convention fiscale internationale peut venir réduire le taux de la retenue à la source ou la supprimer. Les contribuables personnes physiques peuvent opter pour le PFL au taux de 24 % pour les produits des placements à revenu fixe suivants : les obligations et autres titres d emprunt négociables, y compris les emprunts d Etat ; les titres de créances négociables (billets de trésorerie, certificats de dépôts, etc.) et bons du Trésor en compte courant ; les bons assimilés aux anciens bons du Trésor sur formule ; les bons de caisse ; les comptes bloqués d associés ; les plans d épargne-logement ; les parts de fonds communs de créances et de fonds communs de titrisation ; 159
Renforcement du contrôle fiscal et mesures relatives aux schémas d optimisation 199
Fiche 42 - Apport-cession de titres 1 Rappel 1.1. Régime du suris 1.1.1. Sursis d imposition L article 150-0 B du Code général des impôts prévoit que ne sont pas immédiatement imposables les plus-values d échange réalisées dans le cadre d un apport de titres à une société soumise à l impôt sur les sociétés, lorsque le montant de la soulte reçue par le contribuable n excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus. Ces dispositions instituent un sursis d imposition qui conduit à traiter de plein droit l opération d échange de titres comme une opération intercalaire qui, au titre de l année d échange, n est pas retenue pour l établissement de l impôt sur le revenu. Toutefois, ces dispositions n ont pas pour objet d exonérer définitivement la plus-value d échange puisque, notamment, lors de la cession ultérieure des titres reçus en échange, le gain net est calculé à partir du prix ou de la valeur d acquisition des titres remis à l échange. 1.1.2. Apport-cession L opération consiste pour une personne physique à apporter des titres à une société soumise à l impôt sur les sociétés puis à les vendre. Au plan fiscal l apport est considéré comme une opération intercalaire totalement neutre. La plus-value d apport bénéfice d un sursis d imposition jusqu à la cession ultérieure des titres remis en échange. Aucune obligation de conservation n est imposée ni à l apporteur ni à la bénéficiaire de l apport. La société ne dégage, quant à elle, aucune plus-value en cédant les titres peu de temps après les avoir reçus en apport. Mr Dupont a acquis des titres d une société A pour un prix de 100. Mr Dupont apporte les titres A à une société soumise à l IS B. Les titres ont alors une valeur de 1 000. Mr Dupont reçoit en échange des titres de la société B. La plus-value de 900 (1 000 100) n est ni calculée ni imposée. 201
Fiche 43 - Cession d usufruit temporaire 1 Rappel 1.1. Principe du démembrement L article 544 du Code civil définit la propriété : «la propriété est le droit de jouir et de disposer des choses de la manière la plus absolue, pourvu qu on n en fasse pas un usage prohibé par la loi ou les règlements». La propriété se caractérise donc par l addition des deux droits suivants : d une part, le droit de jouir du bien qui se compose du droit d en user et d en percevoir les revenus (usus et fructus) ; d autre part, du droit d en disposer (abusus), c est-à-dire notamment de s en dessaisir. Le droit de propriété peut faire l objet d un démembrement. L usufruitier dispose du droit d usage et des fruits, le nu-propriétaire conserve le droit de disposer du bien. L usufruit viager s éteint par le décès de l usufruitier. C est donc un droit temporaire d une durée indéterminée. Le nu-propriétaire devient propriétaire à part entière lors du décès de l usufruitier. Un usufruit peut être consenti pour une durée fixe (constitution d usufruit temporaire). Cet usufruit temporaire peut être consenti à une personne physique ou à une personne morale, mais dans ce dernier cas, il ne doit pas excéder trente ans. Il s éteint au terme de la durée prévue. 209
Fiche 44 - Avoirs à l étranger : renforcement des possibilités de contrôle de l administration 1 Rappel L article 1649 A du Code général des impôts prévoit que les personnes physiques, les associations, les sociétés n ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer auprès de l administration fiscale, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l étranger. L article 1649 AA du même code impose aux souscripteurs de contrats d assurance-vie ouverts auprès d organismes établis hors de France de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus, les références du ou des contrats, les dates d effet et de durée de ces derniers, ainsi que les avenants et opérations de remboursement effectuées au cours de l année. 1.1. Sanction de la dissimulation d actifs à l étranger Le non-respect de ces obligations déclaratives entraîne notamment l application d amendes fiscales. La loi de finances rectificative pour 2008 a fixé le montant de ces amendes à 1 500 par compte bancaire non déclaré, montant porté à 10 000 lorsque le compte est localisé dans un Etat ou territoire non coopératif (article 1736 du Code général des impôts). Pour les contrats d assurance-vie non déclarés, l amende est de 25 % des versements effectués. Toutefois ce taux est ramené à 5 % avec un montant maximum de 1 500 lorsque le contribuable apporte la preuve que le Trésor n a subi aucun préjudice (article 1766 du Code général des impôts). La première loi de finances rectificative pour 2012 complète ces dispositions afin de sanctionner plus sévèrement les infractions les plus graves : lorsque le total des soldes créditeurs du ou des comptes à l étranger non déclarés est égal ou supérieur à 50 000, l amende atteint 5 % du solde créditeur, sans pouvoir être inférieure à 1 500 ou 10 000 217