BIENVENUE. Conférence OGCF. Une manifestation de l Ordre Genevois de la Chambre Fiduciaire. Fédération des Entreprises Romandes, Genève

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1 BIENVENUE 1 Conférence OGCF Une manifestation de l Ordre Genevois de la Chambre Fiduciaire Fédération des Entreprises Romandes, Genève Genève, mercredi 26 février 2014 Conférence OGCF, mercredi 26 février 2014, FER Genève 2 1

2 Conférence OGCF Les nouvelles normes d audit suisses (NAS) Un petit refresh pour bien commencer et continuer l année Madame Stacha Balmat Responsable formation continue Suisse romande, Académie de la Chambre fiduciaire Conférence OGCF, mercredi 26 février 2014, FER Genève 3 COMPRÉHENSION CONCEPTUELLE Conférence OGCF, mercredi 26 février 2014, FER Genève 4 2

3 Structure des publications professionnelles de la Chambre fiduciaire Règles d organisation et d éthique professionnelle (directives sur l indépendance et directives concernant la formation continue) Publications professionnelles de la Chambre fiduciaire Normes de contrôle qualité Cadre conceptuelle des missions d assurance Audit et reviews d informations financières historiques Autres missions d assurance (Audits et Reviews) d informations financières historiques Services apparentés Normes d audit , 890 Norme d audit 880 Norme d audit 920 Norme d audit 940 Norme d audit 930 Recommandations d audit Norme d audit Evolution NAS 2010 NAS 2013 Nouveautés NAS supprimées Cadre conceptuelle des missions d assurance de la Chambre Fiduciaire NCQC1 NAS 265 NAS 315 NAS 330 NAS 450 NAS 701 NAS 705 NAS 706 NAS 800 (ancienne NAS 800 modifiée NAS 805 NAS 810 (ancienne NAS 810 modifiée) NAS 940 (ancienne NAS 810) NAS 120 NAS 310 NAS 400 NAS 401 NAS 545 (intégrée dans la NAS 540) 6 3

4 Cadre conceptuel des missions d assurance 1. Définition et objectif d une mission d assurance 2. Champ d application du cadre conceptuel 3. Acceptation de la mission 4. Eléments d une mission d assurance Relation entre trois parties Sujet considéré Critères Eléments probants Rapport de mission d assurance 5. Utilisation inappropriée du nom du membre de la profession 7 NAS - bref récapitulatif Mise en œuvre des International Standards on Auditing (ISA) dans la version après achèvement du projet dit Clarity (mars 2009) Les normes d audit suisses spécifiques, c.-à-d. les NAS 290, 880 et 890 restent en vigueur de manière inchangée. De même pour les NAS 910, 920, 930 et 940 (ancienne NAS 810). Nouveau: NAS 701 «Contrôle ordinaire: fondement de l opinion et rapport d audit sur les états financiers NAS spécifique (exécution / rédaction du rapport) sur le contrôle ordinaire Le libellé standard du rapport de l organe de révision reste inchangé Les écarts par rapport au texte standard de l organe de révision doivent désormais s inspirer des NAS 705 et 706. La Commission d audit met à disposition des exemples de texte (les anciens exemples figurant dans le MSA volume 2, partie II seront remaniés). 8 4

5 Terminologie 1. Traduction presque mot à mot du texte original anglais 2. L IFAC exige une traduction uniforme 3. Cela conduit à reprendre des termes jusqu ici peu utilisés dans la profession en Suisse 4. Un glossaire exhaustif contient des termes spécialisés et des définitions en allemand, en anglais et en français 9 Terminologie exemples Anciens termes Responsable de mandat et collaborateurs Déficiences significatives du contrôle interne Risque d anomalie significative Comptes ou éléments de comptes spécifiques Nouveaux termes Equipe affectée à la mission Déficiences majeures dans le contrôle interne Risque important Un état financier pris isolément ou un élément spécifique d un état financier 10 5

6 EVALUATION DES RISQUES ET PLANIFICATION DE L AUDIT NAS 315 / 330 Conférence OGCF, mercredi 26 février 2014, FER Genève 11 L approche d audit basée sur les risques 1. La NAS 315 «Connaissance de l entité et de son environnement et évaluation du risque d anomalies significatives» et la NAS 330 «Réponses de l auditeur à l évaluation des risques» sont essentielles à cet égard. 2. Réglementation sensiblement plus claire de concepts déjà largement connus. 3. La NAS 315 contient des dispositions relatives à l identification et à l évaluation des risques d anomalies significatives par la connaissance par l auditeur de l entité, de son environnement et du SCI. 4. La NAS 330 traite des réponses de l auditeur aux risques évalués. 5. Les NAS 315 et 330 sont fortement interdépendantes et ne peuvent être considérées qu ensemble. Elles remplacent les anciennes NAS 310 et En d autres termes: nous recherchons les foyers d incendie avec la NAS 315, et avec la NAS 330, nous les éteignons. 12 6

7 13 Identification, évaluation et réponse aux risques d'anomalies significatives 14 7

8 Connaissance de l'entité et de l'environnement, y compris du SCI 15 Identification et évaluation des risques d'anomalies significatives, intentionnelles ou non, au niveau des états financiers / des assertions 16 8

9 Planification et mise en œuvre des réponses 17 Demandes d'information auprès de la direction et d'autres personnes au sein de l'entité 18 9

10 Procédures analytiques 19 Observation et inspection 20 10

11 Prise en compte d'informations provenant de l'acceptation / la poursuite du mandat d autres mandats pour l'entité de l expérience acquise jusqu ici et d audits antérieurs avec prise en compte des changements 21 Facteurs relatifs au secteur d'activité, facteurs réglementaires et autres facteurs externes Référentiel comptable choisi pour la présentation des comptes Activité Détention du capital et structures de gouvernance Investissements actuels et prévus Organisation et financement 22 11

12 Sources de risques concrets Opérations attendues et positions des états financiers/autres informations dans les états financiers 23 Méthodes de présentation des comptes, y compris changements Adapté à l'activité = référentiel choisi = adapté à la branche 24 12

13 Objectifs, stratégies et risques liés à l'activité 25 Mesure de la performance financière 26 13

14 SCI pour la vérification des contrôles pertinents Conception Implémentation Procédures d'audit allant au delà des demandes d'information! Environnement de contrôle Processus d'évaluation des risques Systèmes d'information, processus et communication Activités de contrôle Surveillance 27 Framework Coso Source: sox online.com 28 14

15 Discussion des membres de l'équipe occupant des fonctions clés sur les risques d'anomalies significatives et l'application des normes de présentation des comptes; information des autres membres de l'équipe 29 Identification permanente des risques 30 15

16 Evaluation des risques et détermination des répercussions éventuelles au niveau des états financiers et des assertions 31 Rapport entre les risques et les possibilités d'erreur au niveau des assertions en tenant compte des contrôles pertinents, dans la mesure où ces derniers sont vérifiés Appréciation de la probabilité et du caractère significatif des anomalies 32 16

17 Caractère significatif probabilité Caractère significatif élevé faible Risque moyen relatif aux états financiers à prendre en compte Pas de risque accru relatif aux états financiers à ne pas prendre en compte Risque élevé relatif aux états financiers à prendre en compte de façon intensive Risque moyen relatif aux états financiers à prendre en compte < Caractère significatif pour la position des états financiers Pas de risque relatif aux états financiers faible Probabilité élevée 33 Appréciation si les risques identifiés constituent des risques significatifs sans tenir compte des contrôles pertinents, notamment suite à des fraudes des développements actuels importants des opérations complexes des opérations importantes avec des personnes proches la subjectivité/l'incertitude des évaluations pour des opérations extraordinaires la connaissance des contrôles pertinents 34 17

18 S'il n'est pas possible d'obtenir des éléments probants suffisants et appropriés par les seuls contrôles de substance Connaissance des contrôles pertinents 35 Eléments probants suffisants et appropriés Réponses générales de l'auditeur Opérations d'audit au niveau des assertions nature, calendrier et étendue sur la base de l'évaluation du risque inhérent et du risque de contrôle Recueil d'éléments probants d'autant plus persuasifs que le risque est élevé 36 18

19 Si l'on se base sur les contrôles (notamment si les contrôles de substance sont insuffisants à eux seuls), leur fonctionnement doit être vérifié Au delà des demandes d'information, pour l'année d'audit complète, éventuellement aussi pour les contrôles directs En cas de contrôle en cours d'année, mise à jour en fin d'exercice possibilité de se baser sur des tests de procédures des années précédentes à l'aide d'une mise à jour (sauf contrôles et risques importants) Les anomalies mises en évidence dans le cadre de contrôles de substance remettent en question le fonctionnement des contrôles et requièrent des demandes d'information supplémentaires 37 Indépendamment de l'évaluation des risques, contrôles de substance pour tous les flux d'opérations importants, les soldes de comptes et les informations fournies dans les états financiers procédures analytiques ou contrôles détaillés 38 19

20 Des confirmations externes doivent être envisagées 39 Le bouclement doit être rapproché avec les documentations comptables sous tendant les états financiers et les écritures comptables/ajustements faits lors de l'établissement des états financiers doivent être examinés 40 20

21 Les risques importants doivent être étudiés spécialement avec des contrôles de substance; s'il est procédé exclusivement à des contrôles de substance, ces derniers doivent comporter des contrôles détaillés 41 Si des contrôles de substance sont réalisés en cours d'année, des opérations d'audit supplémentaires doivent être effectuées pour la période restante 42 21

22 Si des anomalies sont constatées en cours d'année, l'évaluation des risques ainsi que la nature, la date et l'étendue des autres opérations d'audit prévues doivent être remis en question Opération d'audit visant à déterminer si la présentation globale des états financiers, y compris les informations fournies, sont conformes au référentiel comptable choisi Avant la fin de l'audit, sur la base des opérations d'audit et des éléments probants recueillis, s'assurer que l'évaluation des risques est toujours appropriée S'assurer que des éléments probants suffisants ont été recueillis Opinion d'audit sur la base de tous les éléments probants pertinents S'il n'est pas possible de recueillir des éléments probants suffisants, opinion d'audit avec réserve ou refus de délivrer une opinion d'audit 43 EVALUATION DES RISQUES ET PLANIFICATION D UN AUDIT FRAUDES 44 22

23 Définitions Fraude: anomalie significative intentionnelle dans les états financiers Manipulation de la comptabilité Atteinte aux intérêts pécuniaires de l'entreprise Responsables de la prévention et de la détection Personnes constituant le gouvernement d'entreprise (p. ex. CA) Direction Notamment par un aménagement correspondant de l'environnement de contrôle 45 Obligations de l'auditeur Assurance raisonnable que les états financiers ne comportent pas d'anomalies significatives intentionnelles ou non intentionnelles Le risque de détection des anomalies significatives intentionnelles est plus élevé, y compris notamment des anomalies provenant du fait que la direction contourne des contrôles Prendre en compte la possibilité que la direction contourne des contrôles Les procédures d'audit peuvent s'en trouver privées de toute efficacité. Esprit critique 46 23

24 Obligations de l'auditeur suite La possibilité de fraudes doit être prise en compte en faisant abstraction de l'expérience passée quant à l'honnêteté et l'intégrité de la direction. A moins que l auditeur n ait des raisons d en douter, il peut accepter comme authentiques les enregistrements et les documents. La probabilité que des fraudes soient commises au sein de l'entité doit faire l'objet d'une discussion entre les membres de l'équipe d'audit. 47 Evaluation des risques Points à prendre spécialement en compte lors de l'acquisition de la connaissance de l'entité et de l'évaluation des risques Demandes d'informations à la direction Evaluation du risque que les états financiers puissent comporter des anomalies significatives provenant de fraudes Processus d'identification des risques et réponses apportées Comptes-rendus et communication Connaissance de fraudes avérées ou suspectées Autres demandes d'informations Révision interne Personnes constituant le gouvernement d'entreprise 48 24

25 Evaluation des risques suite Evaluation visant à déterminer si des résultats inhabituels ou inattendus obtenus lors des procédures analytiques d'audit constituent des indices de fraudes Evaluation visant à déterminer si des informations recueillies constituent des facteurs de risques de fraudes La présence de facteurs de risques ne signifie pas nécessairement que des fraudes ont été commises. 49 Identification des risques L'auditeur doit se demander si les facteurs de risque identifiés recèlent le risque d'une anomalie significative. Ces facteurs de risque supposent toujours (1) une opportunité, (2) une pression ou une incitation et (3) une propension à commettre une fraude. En outre, nous examinons uniquement le risque d'anomalies significatives provenant de fraudes. L'auditeur doit se fonder sur la présomption réfutable qu'il existe des risques d'anomalies significatives dans la comptabilisation des produits (revenue recognition). Les risques identifiés sont des risques significatifs

26 Réponses générales de l'auditeur Affectation et supervision des collaborateurs en prenant en compte leurs connaissances et aptitudes (expérience!) Evaluation visant à déterminer si les méthodes comptables, en particulier celles concernant des évaluations subjectives ou des transactions complexes, peuvent constituer un indice de manipulation des résultats Inclusion d'un élément de surprise dans le choix de la nature, de l'étendue et du calendrier des procédures d'audit (imprévisibilité) 51 Réponses au niveau des assertions Procédures d audit complémentaires dont la nature, l'étendue et le calendrier répondent aux risques évalués au niveau des assertions 52 26

27 Procédures d audit répondant aux risques que la direction passe outre les contrôles en place Vérifier les écritures comptables enregistrées dans le grand livre et les autres ajustements faits lors de l'établissement des états financiers. Pour cela, l'auditeur doit: s'enquérir auprès des personnes impliquées dans le processus de l'existence d'activités inappropriées ou inhabituelles, sélectionner des écritures comptables et autres ajustements enregistrés en fin de période, considérer la nécessité de tester les écritures comptables et les autres ajustements enregistrés tout au long de la période. Rechercher l'existence de biais dans les estimations comptables, y compris en procédant à une revue rétrospective des valeurs retenues lors de l'exercice précédent Apprécier la logique économique des transactions significatives qui n'entrent pas dans le cadre normal des opérations courantes de l'entité 53 Evaluation des éléments probants Procédures analytiques en fin d'audit, afin d'identifier d'éventuels risques d'anomalies significatives provenant de fraudes qui n'auraient pas été identifiés auparavant Evaluation visant à déterminer si des anomalies relevées constituent des indices de fraude Si tel est le cas et s'il y a lieu de penser que la direction est impliquée dans ces anomalies, l'auditeur doit revoir l'ensemble de son évaluation des risques et s'interroger sur la fiabilité des éléments probants

28 Comportement et communication Lorsque des fraudes sont constatées, il convient de remettre en cause la poursuite de l'audit en cours et/ou du mandat. Tel est notamment le cas lorsque la direction est impliquée. La responsabilité de la direction en matière de prévention et de détection des fraudes est traitée dans la déclaration d'intégralité. Lorsque l'auditeur a identifié une fraude (suspectée), il doit le signaler à la direction à un niveau hiérarchique approprié; si la direction est impliquée dans la fraude ou s'il en résulte des anomalies significatives dans les états financiers, il doit le signaler également aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise. 55 EVALUATION DES RISQUES ET PLANIFICATION D UN AUDIT CARACTERE SIGNIFICATIF Conférence OGCF, mercredi 26 février 2014, FER Genève 56 28

29 Définition du caractère significatif Les anomalies, y compris les omissions, sont considérées comme significatives lorsqu il est raisonnable de s attendre à ce que, prises individuellement ou en cumulé, elles puissent influencer les décisions économiques que les utilisateurs des états financiers prennent. Il convient de considérer à cet égard les utilisateurs pertinents: actionnaires, analystes financiers, instances réglementaires, bailleurs de crédit, autorités fiscales. 57 Définition du seuil de signification pour la réalisation des travaux Le seuil de signification pour la réalisation des travaux est un montant déterminé par l auditeur en-deçà du seuil fixé pour les états financiers pris dans leur ensemble ou p. ex. pour certaines positions des comptes annuels, afin de réduire à un niveau faible acceptable la possibilité que le montant cumulé (1) des anomalies détectées et non corrigées et (2) de celles non détectées excède le seuil de signification. Le seuil de signification pour la réalisation des travaux détermine la nature et l'étendue des procédures d'audit

30 Application dans le cadre de la planification d'un audit Détermination de la nature, du calendrier et de l'étendue des procédures d'évaluation des risques Identification et évaluation des risques d'anomalies significatives Détermination de la nature, du calendrier et de l'étendue des procédures d'audit complémentaires 59 Détermination du caractère significatif Le caractère significatif est un paramètre qualitatif: à quoi les utilisateurs sont-ils le plus attentifs? En règle générale, pour les entreprises rentables, il convient de se baser sur un facteur représentatif du résultat (bénéfice, EBITDA, etc.). A titre d'alternative, on peut utiliser le chiffre d'affaires, le bénéfice brut, les fonds propres, le total du bilan (au besoin) ou, s'agissant de start-up, p. ex. les charges d'exploitation. Les pourcentages utilisés relèvent du jugement professionnel de l'auditeur et, en pratique, ils varient considérablement. On cite fréquemment le chiffre de 5 à 10% du bénéfice avant impôts. La détermination en phase de planification peut se faire sur la base des prévisions, des résultats intermédiaires annualisés, ou encore des chiffres de l'exercice précédent. Le cas échéant, un ajustement doit être effectué en fin d'exercice

31 CONDUITE DE L AUDIT Conférence OGCF, mercredi 26 février 2014, FER Genève 61 Principes d'audit NCQ1, NAS 200, NAS 220, NAS 230, NAS 260 Mandat d'audit Planification de l'audit Exécution de l'audit Audit et résultats Connaissance de l entité Acceptation du mandat Types de mission Conditions de la mission NAS 210 NAS 220 Connaissance de l'entité et de son environnement Evaluation des risques Approche d'audit orientée risques Stratégie d'audit Programme d'audit NAS 300 NAS 315 NAS 320 NAS 330 NAS 402 Procédure d'audit Procédures d'audit Etendue de l'audit et méthodes de sélection Eléments probants Documentation Utilisation des travaux d'autres cycles NAS 450 NAS 500 NAS 501 NAS 505 NAS 520 NAS 530 NAS 610 NAS 620 Composantes de l'audit Analyse finale Evénements postérieurs à la date de clôture Art. 725 CO Rapport NAS 260 NAS 290 NAS 560 NAS 580 NAS 700 NAS 701 NAS 705 NAS 706 Sujets spéciaux pour 4 phases de l'audit Art. 725 CO / Continuité de l'exploitation /Fraude (NAS 290, 570, 240) Parties liées / Estimations / vga (NAS 550, 540) SCI (NAS 890) Informatique et audit Audit de groupe (NAS 600) Contrôle restreint (NCR) Etude de cas en 4 phases Mandat d'audit Planification de l'audit Exécution de l'audit Audit/Résultats Autres thèmes de l'audit Loi sur la fusion Autres contrôles légaux Examens d'informations financières / Examen succinct etc. Institutions de prévoyance professionnelle Banques/Fonds de placement/assurances 62 31

32 Déroulement de l'audit Phase 1 Phase 2 Phase 3 Phase 4 Principes d'audit NCQ 1/ NAS 200 Mandat d'audit NAS 210 / 220 Planification de l'audit NAS 300 / NAS 400 Exécution de l'audit NAS 500 / NAS 600 Audit et résultats NAS 700 Demande du client Mandat d'audit Confirmation de la mission Identification et évaluation des risques Planification de l'audit Programme d'audit (quelles procédures pour quelle rubrique) Exécution de l'audit Audit / rapport Clarification Acceptation du mandat Proposition Sélection par l'ag Explication de l'acceptation du mandat Recueil de connaissances Stratégie d'audit détaillées sur l'entreprise et son environnement Liste PBC Tests de procédures Evaluation des risques Caractère significatif Entité et environnement Système de contrôle interne Informatique Analyse des comptes annuels Identification des risques Evaluation des risques (NAS 315) Association des risques aux comptes annuels Fraudes risques importants Classification des risques autres risques Définition des points forts de l'audit Stratégie d'audit Planification globale Programme d'audit Planification détaillée

33 Evaluation des risques Caractère significatif Entité et environnement Système de contrôle interne Informatique Analyse des comptes annuels Identification des risques Evaluation des risques (NAS 315) Association des risques aux comptes annuels Fraudes risques importants Classification des risques autres risques Définition des points forts de l'audit Stratégie d'audit Planification globale Programme d'audit Planification détaillée Stratégie d'audit Planification globale Décision du type de procédure d'audit Tests de procédures Contrôles de substance Combinaison ou aucun contrôle pour chaque champ d'audit Définition du champ d'audit Regroupement des rubriques du bilan et du compte de résultat liées en termes de comptabilité Définition des points forts de l'audit Champs d'audit qui sont significatifs en termes de risque inhérent, de contrôle et d'audit

34 Bases légales Normes d'audit suisses (NAS) NAS 520 Procédures analytiques Cette norme régit: [1] Recours à des procédures analytiques comme contrôles de substance contrôles analytiques de substance. Obligation à l'auditeur d'effectuer peu de temps après la fin de l'audit les procédures analytiques qui l'aideront à se forger une appréciation globale des comptes annuels. Recours à des procédures analytiques pour évaluer les risques NAS 315. Nature, calendrier et étendue des procédures d'audit en réaction aux risques évalués (dont potentiellement les contrôles analytiques de substance) NAS 330. Objectifs [3]: Recueillir des éléments probants fiables en mettant en œuvre les contrôles analytiques de substance. Planifier et effectuer peu de temps après la fin de l'audit les procédures analytiques qui aident l'auditeur à se forger une appréciation globale quant à la concordance des comptes annuels avec sa connaissance de l'entreprise. NAS 530 Sondages Cette norme régit les cas où l'auditeur a décidé de recourir à des sondages dans le cadre des procédures d'audit: Recours à des méthodes d'échantillonnage statistiques et non statistiques pour concevoir et sélectionner les sondages. Exécution de tests de procédures et de contrôles détaillés. Analyse des résultats des sondages. En complément de NAS 500. Procédures permettant de sélectionner les éléments à contrôler (dont les sondages sont un exemple) NAS 500. [1 2] Objectif: Créer, grâce aux sondages, une base suffisante pour en tirer des conclusions sur la population dont est issu l'échantillon. [4] 67 Types d'opérations d'audit MSA, tome 2, p ) Tests de procédures (approche par le contrôle) Connaissance du SCI (cheminement) Contrôle d'efficacité Exemples Comparaison à l'ex. précédent 2) Contrôles de substance (approche par la substance) Procédures analytiques Contrôles détaillés Analyse des valeurs de réf. Comparaison à la branche etc. Rapprochement des livres auxiliaires Rapprochement des pièces justificatives/contrats Demande de confirmation d'un tiers Contrôle par calcul 68 34

35 Arbre décisionnel Stratégie d'audit Risque significatif Autre risque Assurance conférée par l'efficactié du contrôle interne? Risque pour lequel les contrôles de substance ne suffisent pas? Tests de procédures en complément des contrôles de substance appropriés Contrôles de substance Vérifications analytiques Contrôles détaillés Caractère significatif Entité et environnement Système de contrôle interne Informatique Analyse des comptes annuels Identification des risques Evaluation des risques (NAS 315) Association des risques aux comptes annuels Fraudes risques significatifs Classification des risques autres risques Définition des points forts de l'audit Stratégie d'audit Planification globale Programme d'audit Planification détaillée

36 Programme d'audit Planification détaillée Le programme d'audit, qui consiste en procédures concrètes (nature, calendrier et étendue), découle de la stratégie d'audit Développement d'un programme d'audit «Assertions dans les états financiers» (NAS 315, ch. réf. A110.) En déclarant que les comptes annuels sont conformes au référentiel comptable applicable, la direction émet, tacitement ou explicitement, des assertions relatives à l'approche, à l'évaluation et à la représentation des différents éléments des états financiers, et des données qui leur sont associées. - Ces assertions permettent à l'auditeur d'évaluer les anomalies éventuelles. - On en distingue 3 catégories: 1. Assertions sur les transactions et les événements 2. Assertions sur les soldes de comptes à la date de clôture 3. Assertions sur leur représentation dans les états financiers et les informations qu'ils fournissent 72 36

37 Développement d'un programme d'audit «Assertions dans les états financiers» (NAS 315, ch. réf. A110.) A contrario, les assertions sont aussi des objectifs d'audit pour l'auditeur! les assertions assurent donc le lien entre procédures et risques d'audit! Risques d'audit «Assertions» Procédures d'audit 73 Systématique des assertions (objectifs d'audit) Flux d opérations ou d événements survenus au cours de la période auditée Soldes des comptes (bilan et PP) en fin de période Présentation des états financiers et informations fournies dans ceux-ci MSA, tome 2, p

38 Assertions sur les flux d opérations et aux événements survenus au cours de la période auditée 75 Assertions sur les soldes de comptes 76 38

39 Définition du programme d'audit Planification du personnel: Déterminer/assurer le savoir-faire nécessaire, avec recours éventuel à des experts. Déterminer la taille et la composition de l'équipe d'audit. Garantir la continuité de l'équipe d'audit: la planification du personnel doit être entreprise au plus tôt pour anticiper les pénuries de personnel. Planification horaire: Se mettre d'accord avec la société à auditer sur les délais/dates de reporting et planifier les ressources humaines en conséquence. Etablir un plan de projet incluant des plages vides pour faire face aux imprévus. 77 Déroulement de l'audit Phase 1 Phase 2 Phase 3 Phase 4 Principes d'audit NCQ 1/ NAS 200 Mandat d'audit NAS 210 / 220 Planification de l'audit NAS 300 / NAS 400 Exécution de l'audit NAS 500 / NAS 600 Audit et résultats NAS 700 Mandat d'audit Planification de l'audit Exécution de l'audit Audit / rapport Demande du client Confirmation de la mission Identification et évaluation des risques Programme d'audit (quelles procédures pour quelle rubrique) Exécution des contrôles de substance Documentation Procédures Clarification Acceptation du mandat Proposition Sélection par l'ag Explication de l'acceptation du mandat Recueil de connaissances Stratégie d'audit détaillées sur l'entreprise et son environnement Liste PBC Tests de procédures Evaluation des éléments probants reçus Documentation Conclusion 78 39

40 Objectifs économiques d'une exécution d'audit systématique Les membres de l'équipe attendent une démarche structurée et des notions claires (pla-ni-fier!) Le client souhaite un audit peu coûteux/efficace et une sollicitation minime de ses collaborateurs Le responsable du mandat veut une réalisation réussie et un haut degré de qualité de l'audit > MINIMISATION DES RISQUES Exécution de contrôles en réaction aux risques d'anomalies significatives au niveau des assertions 79 Eléments de l'exécution de l'audit Bilan «Assertions» Procédures permettant de vérifier l'exactitude des assertions Opération d'audit = recueillir des éléments probants Eléments probants Fiabilité du contrôle suffisante pour en tirer une conclusion? NON OUI Conclusion de l'auditeur d'après la «confirmation» des assertions par les éléments probants 80 40

41 NAS 500 Eléments probants - Définition Objectif de l'auditeur: planifier et mettre en œuvre les procédures afin de pouvoir recueillir suffisamment d'éléments probants pertinents pour pouvoir en tirer des conclusions raisonnables sur lesquelles fonder son opinion d'audit. Eléments probants = informations dont l'auditeur déduit les conclusions sur lesquelles il fondera son opinion d'audit. Les éléments probants englobent tant les informations comprises dans les documents ayant permis d'établir la comptabilité que des informations d'autres provenance. Ils doivent être pertinents et suffisants! 81 NAS 500 Eléments probants - Propriétés Suffisant Pertinent Jauge de la quantité d'éléments probants influencée par le risque d'anomalies significatives et par la qualité des éléments probants Jauge de la qualité des éléments probants c'est à dire leur pertinence et leur fiabilité pour étayer les conclusions 82 41

42 NAS 500 Eléments probants Qualité (fiabilité) Eléments probants directs obtenus oralement de sources internes Eléments probants indirects obtenus oralement de sources internes Eléments probants directs écrits et de source interne (prouvés par des documents) Eléments probants de source externe Eléments probants indépendante trouvés dans des documents originaux internes (mieux que des copies, documents numérisés ou similaires) 83 NAS 500 Eléments probants Obligation de l'auditeur L'auditeur doit tenir compte de la pertinence et de la fiabilité des informations qui font office d'éléments probants. (NAS 500 ch. réf. 7 9) Constitution d'un élément probant à partir de l'activité d'un expert de la direction L'auditeur doit: évaluer la compétence, les capacités et l'objectivité de l'expert comprendre son activité évaluer la cohérence de l'activité comme élément probant pour l'assertion concernée Constitution d'un élément probant par l'entité L'auditeur doit: s'assurer que l'information est suffisamment fiable se procurer des éléments probants sur la justesse et l'exhaustivité des informations déterminer si ces éléments sont suffisamment précis et détaillés pour servir ses objectifs L'auditeur doit adapter ou compléter ses procédures 1. si des éléments probants de deux sources différentes se contredisent 2. s'il doute de la fiabilité des informations 84 42

43 NAS 500 Eléments probants Sélection L'auditeur rend l'étendue et la qualité des éléments probants nécessaires à une assertion dépendantes des facteurs suivants: connaissances de l'auditeur sur l'entreprise et son environnement, y compris le SCI et l'efficacité des mesures de contrôle (risque de contrôle); importance des anomalies éventuelles dans les états financiers et probabilité qu'elles aient des effets significatifs sur les états financiers (risque inhérent); expérience acquise lors d'audits précédents concernant des anomalies potentielles semblables; résultats des opérations d'audit; Pertinence, origine et fiabilité des éléments probants. 85 Cas particuliers dans les NAS Méthode explicite pour obtenir des éléments probants pour certaines rubriques et circonstances des états financiers: Stocks (NAS ) Procès et litiges (NAS ) Informations sectorielles (NAS ) Confirmations externes (NAS 505) Missions d audit initiales(nas 510) Audit des estimations comptables (NAS 540) Parties liées (NAS 550) Evénements postérieurs à la date de clôture (NAS 560) Continuité de l'exploitation (NAS 570) 86 43

44 Stocks, NAS Les stocks sont ils importants pour les états financiers? OUI NON aucune disposition d'audit particulière Participation de l'inventaire pour réunir des éléments probants suffisamment pertinents: Evaluation des instructions et procédures Observation de l'exécution du comptage Inspection des stocks sur les lieux Exécution de comptages test Procédures d audit sur les documents d inventaire finaux Mesures de report (roll forward) si la date d'inventaire diffère de la date de clôture Approches alternatives si impossibilité Si des stocks sont conservés par un tiers, demande de confirmation de la quantité et de l'état 87 Procès et litiges, NAS Il est impératif de planifier et de mettre en œuvre les procédures permettant de constater les procès et litiges qui pourraient s'avérer significatifs (caractère significatif des rubriques des états financiers non pertinent!) a. Sollicitation de la direction et év. d'autres personnes, notamment conseillers juridiques internes b. Examen succinct des procès-verbaux de la DG et du CA, et de la correspondance avec les conseillers juridiques c. Examen succinct des comptes d'honoraires juridiques et déclaration écrite de la direction/du CA sur la publication de tous les procès et litiges effectifs ou potentiels connus (déclaration d'intégralité). Indicateurs de procès et litiges significatifs? Risques identifiés? OUI Etablir obligatoirement une communication directe avec les conseillers juridiques externes à l'aide d'une demande, conçue par la direction et envoyée par l'auditeur, qui invite le conseiller juridique à prendre directement contact NON aucune autre disposition d'audit particulière 88 44

45 Informations sectorielles, NAS Les informations sectorielles sont elles significatives pour les états financiers? OUI NON aucune disposition d'audit particulière a. Compréhension des méthodes appliquées par la direction (évaluation de l'adéquation et contrôle de l'application) b. Exécution des procédures analytiques ou d'autres procédures appropriées N.B.: l'obligation de contrôle porte sur l'ensemble des états financiers -> ne pas entreprendre de procédures qui seraient nécessaires pour rendre un avis sur les seules informations sectorielles 89 Confirmations externes, NAS 505 Procédure d'obtention de confirmations externes pour réunir des éléments probants fiables et pertinents Contrôle de la manière de procéder chez l'auditeur: Définition des informations à confirmer/demander Choix de la partie Conception de la demande de confirmation (destinataire et renvoi directement à l'auditeur) Envoi des demandes à la partie choisie pour confirmation Evaluation des éléments probants obtenus Pas de réponse Infirmation Confirmation Divergence 90 45

46 Confirmations externes, NAS 505 Pas de réponse Infirmation Confirmation Divergence Mise en œuvre d'approches alternatives pour réunir les éléments probants fiables et pertinents Dans ce cas, la partie confirmatrice est invitée à ne répondre à l'auditeur qu'en cas de «non approbation» moindre fiabilité (car motif pour ne pas répondre ambigu) et donc, en règle générale, pas de contrôle de substance isolé (exception cf. NAS ) Dans ce cas, la partie confirmatrice est invitée à répondre directement à l'auditeur en tout cas meilleure fiabilité Il faut étudier les divergences pour déterminer si elles pointent une anomalie ou non 91 Procédures d'audit Distinction Tests de procédures (Examens portant sur les contrôles) Contrôles de substance Comprendre le SCI (contrôle de la construction) Vérification de l'efficacité des contrôles (contrôle d'efficacité) Vérification analytique (vérification indirecte) Contrôle détaillé (contrôle direct) 92 46

47 Contrôles d'efficacité Procédures d'audit Tests de procédures Contrôles de substance Comprendre le SCI Vérification de l'efficacité des contrôles Vérification analytique Contrôle détaillé Les tests de procédures (efficacité) renseignent l'auditeur pour son estimation du risque de contrôle Concernant le système comptable et le contrôle interne, l'auditeur recueille des éléments probants démontrant qu'ils 1. sont conçus de manière à éviter les anomalies significatives, ou à pouvoir les détecter et les corriger 2. fonctionnent bien comme prévu. L'étendue des contrôles d'efficacité dépend: de la fréquence à laquelle l'entreprise a exécuté la mesure de contrôle de la période pendant laquelle l'efficacité doit convaincre l'auditeur de la fiabilité et de la pertinence des éléments probants recueillis 93 Contrôles d'efficacité Procédures d'audit Tests de procédures Contrôles de substance Comprendre le SCI Vérification de l'efficacité des contrôles Vérification analytique Contrôle détaillé Types de procédures d'audit pour les tests de procédures Entretiens avec le personnel Compréhension des activités de contrôle par l'auditeur Procédures d'audit reposant sur des ICT (= technologies de l'information et de la communication) Observation de l'application de contrôles spécifiques Suivi d'opérations essentielles au rapport financier Tests fonctionnels des contrôles internes pour évaluer l'efficacité Examen succinct des rapports de la dernière révision 94 47

48 Contrôles de substance Procédures d'audit Tests de procédures Contrôles de substance soutiennent une assertion dans les états financiers! Comprendre le SCI Vérification de l'efficacité des contrôles Vérification analytique Contrôle détaillé peuvent être des vérifications analytiques ou des contrôles détaillés 95 Exemples d'assertions dans les états financiers (I): a) Flux d opérations et événements survenus au cours de la période auditée Procédures d'audit Contrôles de Tests de procédures substance Vérification de Comprendre le Vérification l'efficacité des Contrôle détaillé SCI analytique contrôles Toutes les factures fournisseurs reçues sont enregistrées. Exhaustivité Les factures fournisseurs reçues ont été enregistrées avec le juste montant et sur le bon compte. Exactitude Les factures fournisseurs ont bien été enregistrées pour la période pendant laquelle est intervenue la prestation ou la livraison. Séparation des périodes 96 48

49 Exemples d'assertions dans les états financiers (II): b) Soldes des comptes Les stocks déclarés sont bien en la possession de l'entreprise (mot clé: Incoterms pour les marchandises en transit, en entrepôts de consignation etc.) Procédures d'audit Contrôles de Tests de procédures substance Vérification de Comprendre le Vérification l'efficacité des Contrôle détaillé SCI analytique contrôles Droits et obligations Les stocks portés au bilan sont classifiés et évalués selon des dispositions comptables déterminantes. Evaluation et imputation Tous les stocks à porter au bilan figurent en totalité dans les comptes annuels. Exhaustitivé 97 Exemples d'assertions dans les états financiers (II): c) Assertions sur la présentation et les informations fournies dans ceux-ci Procédures d'audit Contrôles de Tests de procédures substance Vérification de Comprendre le Vérification l'efficacité des Contrôle détaillé SCI analytique contrôles Toutes les données nécessaires dans les comptes annuels, notamment les passifs éventuels, sont reflétées ou déclarées dans les comptes annuels. Exhaustivité Les données relatives aux passifs éventuels sont représentées et exprimées de manière appropriée, et clairement formulées. Présentation et intelligibilité 98 49

50 Procédures d'audit Champs d'audit Tests de procédures Contrôles de substance Lien économique ou concret entre différents faits Comprendre le SCI Vérification de l'efficacité des contrôles Vérification analytique Contrôle détaillé Le contrôle d'une représentation/assertion relative à un fait peut permettre de tirer une conclusion sur la justesse de la représentation d'un autre fait. Efficacité accrue en constituant des champs d'audit Postes du bilan Postes du PP Informations de l'annexe Clients et autres débiteurs Engagements résultant de livraisons et prestations Titres Produits des biens et services; diminution des recettes Coûts d'achats de marchandises/de transport, diminution des recettes Dividendes/Produits des intérêts, ajustements au cours réalisés ou non Actifs gagés - Actifs gagés Emprunts Charge d'intérêt Emprunts obligataires 99 Vérification analytique Procédure Procédures d'audit = Comparaison valeurs planifiées/valeurs réelles; où les informations financières et/ou non financières sont mises en relation de façon à pouvoir rendre un avis sur un fait déterminé. Tests de procédures Vérification de Comprendre le l'efficacité des SCI contrôles Contrôles de substance Vérification Contrôle détaillé analytique Détermination des informations à contrôler (Bilan/PP) Définition de la valeur attendue (absolue/relative) Définition des écarts maximaux (dépend généralement du caractère significatif) Identification des écarts significatifs Recherche d'écarts significatifs Conclusions Charge d'intérêt: 4% du portefeuille de prêts moyen au cours de l'exercice: +/ 5% de la valeur attendue: pas d'écart significatif n/d Charge d'intérêt enregistrée en totalité et pour la bonne période % de 12 millions = 480' / = 4.2%

51 Vérification analytique Types Tests de procédures Procédures d'audit Contrôles de substance Comprendre le SCI Vérification de l'efficacité des contrôles Vérification analytique Contrôle détaillé Comparaisons avec l'exercice précédent Comparaisons avec le budget Analyses de tendance Comparaisons avec la branche Analyse comparative (benchmaking) Analyse des valeurs de réf. Analyse des comptes annuels - Liquidités - Structure du capital - Rentabilité - Chiffres clés de l'activité 101 Contrôle détaillé Procédure Procédures d'audit Tests de procédures Contrôles de substance Comprendre le SCI Vérification de l'efficacité des contrôles Vérification analytique Contrôle détaillé Identification et compréhension de la population pertinente et des erreurs potentielles à tester Stocks, 5entrepôts, 2 millions d'articles par entrepôt, CHF 5 par article en moyenne Définition de l'orientation du contrôle Choix d'une méthode d'audit adaptée Contrôle de l'existence et de l'intégralité (prospectif et rétroactif) Comptage physique book to floor et floor to book Définition de l'étendue du contrôle détaillé Sélection des échantillons Sondage (étendue des échantillons en fonction de la valeur des stocks, du caractère significatif, du risque etc.) à l'aide d'une méthode statistique Analyse et évaluation des résultats des échantillons Conclusions en cas d'écarts constatés, extrapolation à l'ensemble de la population en fonction du résultat du comptage par échantillonnage: préciser l'existence et l'intégralité des stocks

52 Contrôle détaillé Types Procédures d'audit Tests de procédures Contrôles de substance 1. Contrôle des pièces justificatives Comprendre le SCI Vérification de l'efficacité des contrôles Vérification analytique Contrôle détaillé 2. Contrôle arithmétique et contrôle de concordance 3. Examen critique 4. Entretiens, visites et observation 5. Confirmations Il existe généralement deux orientations possibles pour les contrôles prospectif rétroactif 103 Contrôle détaillé Orientation du contrôle Procédures d'audit prospectif Tests de procédures Vérification de Comprendre le l'efficacité des SCI contrôles Contrôles de substance Vérification Contrôle détaillé analytique Justificatif Traitement économique Comptes annuels Passif Actif

53 Contrôle détaillé Orientation du contrôle Procédures d'audit rétroactif Tests de procédures Vérification de Comprendre le l'efficacité des SCI contrôles Contrôles de substance Vérification Contrôle détaillé analytique Comptes annuels Passif Actif Traitement économique Justificatifs (factures, quittances etc.) 105 Contrôle détaillé Types Procédures d'audit Tests de procédures Contrôles de substance 1. Contrôle des pièces justificatives Comprendre le SCI Vérification de l'efficacité des contrôles Vérification analytique Contrôle détaillé Documents originaux, à l'écran (enregistrements électroniques) sur papier (épreuves ou impressions) Le contrôle doit déterminer si l'écriture de base correspond au justificatif et notamment: Contenu du justificatif = Ecriture Somme et monnaie correctement reportées Pas de justificatifs saisis en double Lors du contrôle du contenu du justificatif, veillez particulièrement: Codification de l écriture double Situation économique de base Texte du justificatif Authenticité du justificatif Numérotation et codification Date Visa

54 Contrôle détaillé Types Procédures d'audit Tests de procédures Contrôles de substance Entretiens, visites et observation: Comprendre le SCI Vérification de l'efficacité des contrôles Vérification analytique Contrôle détaillé Grâce aux techniques mentionnées, l'auditeur peut se forger une vue d'ensemble de l'entreprise... se familiariser avec les circonstances propres à la branche L'analyse minutieuse des comptes ne saurait remplacer l'impression personnelle et les renseignements informels que l'on recueille au sujet d'une entreprise et de sa direction. 107 Contrôles de substance Obligation Procédures d'audit Tests de procédures Contrôles de substance Les contrôles de substance suivants sont obligatoires quelle que soit l'évaluation du risque: Comprendre le SCI Vérification de l'efficacité des contrôles Vérification analytique Contrôle détaillé Rapprochement des comptes annuels à la comptabilité sous-jacente Contrôle des assertions dans les états financiers par rapport aux risques significatifs Contrôle des opérations... soldes de comptes... écritures de bouclement rubriques des comptes annuels (y compris informations de l'annexe) significatifs (ves)

55 Recours aux tests de procédures ou aux contrôles de substance Tests de procédures Procédures d'audit Contrôles de substance Comprendre le SCI Vérification de l'efficacité des contrôles Vérification analytique Contrôle détaillé Variantes: 1. Recours exclusif à des tests de procédures (y compris les contrôles de substance obligatoires, cf. transparent précédent) 2. Recours exclusif à des contrôles de substance (Le risque de contrôle n'entre pas en compte dans l'évaluation du risque) 3. Combinaison de tests de procédures et de contrôles de substance (p. ex., positions/transactions du PP par des tests de procédures souvent complétées par des contrôles de substance des soldes au bilan) 109 Calendrier de l'audit La date optimale d'audit dépend du risque d'une anomalie dans les comptes annuels (plus ce risque est important, plus l'audit doit avoir lieu rapidement après la date de clôture ). Certaines opérations ne peuvent être effectuées qu'à la date de clôture du bilan ou après. Les opérations préalables permettent de repérer des faits significatifs lors d'une phase d'audit précoce pour engager les mesures de correction appropriées. En cas de risques d'erreur élevés, des contrôles inopinés ou à une date imprévue s'avèrent aussi souvent nécessaires

56 DOCUMENTATION EFFICACE Conférence OGCF, mercredi 26 février 2014, FER Genève 111 Bases légales Normes d'audit suisses (NAS) NAS 230 Documentation relative à l'audit Régit l'obligation de l'auditeur de créer une documentation relative à l'audit. D'autres NAS comportent des exigences particulières en matière de documentation ( annexe à NAS 230). D'autres dispositions légales peuvent imposer des exigences supplémentaires en matière de documentation [1, annexe] Objectif [5]: Rassembler une documentation qui: constitue une base pertinente et suffisante pour le rapport de l'auditeur. prouve que l'audit a été planifié et réalisé conformément aux NAS et aux prescriptions juridiques essentielles. NAS 500 Eléments probants Explicite la notion d'éléments probants et traite des obligations de l'auditeur concernant la conception et la mise en œuvre de procédures d'audit en vue de recueillir des éléments probants suffisants et appropriés pour pouvoir tirer des conclusions raisonnables sur lesquelles fonder son opinion d'audit [1]. D'autres NAS traitent [2]: d'aspects spécifiques de l'audit (p. ex. NAS 315), des éléments probants à recueillir en relation avec des sujets particuliers (p. ex. NAS 570), des procédures spécifiques pour recueillir des éléments probants (p. ex. NAS 520), de l'appréciation du caractère suffisant et approprié des éléments probants recueillis NAS 200 / 330. Objectif: concevoir et mettre en œuvre des procédures d'audit de nature à permettre à l'auditeur de recueillir des éléments probants suffisants et appropriés pour pouvoir tirer des conclusions raisonnables sur lesquelles fonder son opinion d'audit. [3]

57 Bases légales Normes d'audit suisses (NAS) NAS 501 Eléments probants Remarques complémentaires sur certains points Traite de la prise en compte par l'auditeur, lors de l'obtention d'éléments probants suffisants et appropriés conformément aux NAS 330 / 500 et aux autres NAS concernées, de certains aspects particuliers touchant aux stocks, aux procès et litiges impliquant l'entreprise et à l'information sectorielle. [1] Objectif [3]: recueillir des éléments probants suffisants et appropriés concernant: l'existence et l'état des stocks, l'exhaustivité du recensement des procès et litiges impliquant l'entreprise, la présentation des informations à fournir concernant l'information sectorielle conformément au référentiel comptable applicable. 113 Objectif et finalité (NAS 230) Intelligibilité Une documentation soignée permet aussi à des tiers de comprendre les opérations d'audit menées Moyens de preuve Une documentation en bonne et due forme prouve que les opérations d'audit ont effectivement eu lieu Archives La documentation permet de retrouver les renseignements rassemblés plusieurs années après l'audit

58 Principes de la documentation Objectifs Il convient de décrire les opérations d'audit avec un tel degré de détail que les objectifs du contrôle soient clairs. Etendue La documentation: - ne doit porter que sur les travaux effectivement menés - ne doit illustrer que les faits pertinents pour l'audit - contient les analyses, opinions et conclusions - doit étayer la conclusion finale de l'audit L'ampleur et l'étendue de la documentation doit permettre à un auditeur expérimenté non familier des faits de se faire rapidement une idée des objectifs de l'audit, des opérations menées et des conclusions. 115 Principes de la documentation Origine Les documents réunis parmi les documents de travail doivent être classés par origine (créés par l'auditeur ou par le client/une tierce partie). Dernier délai Il est recommandé de clore la documentation de l'audit au plus tard le jour de remise du rapport d'audit. La NAS 230 reprend le dernier délai de 60 jours à compter de la date de rapport prescrit par la NCQ 1 pour finaliser la documentation de l'audit