Statut fiscal de l'entrepreneur individuel

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1 Statut fiscal de l'entrepreneur individuel Détermination du bénéfice imposable Les sommes que prélève l'exploitant individuel sur ses recettes professionnelles en rémunération de son travail personnel ne sont pas déductibles des bénéfices imposables de l'entreprise. Elles sont soumises à l'impôt sur le revenu dans les mêmes conditions que les bénéfices eux-mêmes. Ces bénéfices dans la mesure où ils proviennent d'une activité commerciale, industrielle ou artisanale sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (BIC). Définition des BIC, Bénéfices industriels et commerciaux Sont considérés comme des bénéfices industriels et commerciaux, pour l'établissement de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. La notion de profession suppose l'accomplissement des opérations par des personnes agissant à titre habituel, pour leur propre compte et dans un but lucratif. S'agissant de la nature des activités imposables, on peut citer par exemple : pour les activités commerciales : l'achat de matières ou marchandises en vue de la revente en l'état ou après transformation, l'achat d'objets en vue de les louer, la fourniture de logement ou de nourriture (hôtellerie...), l'agence d'affaires (publicité, voyages...), la sous-traitance, les opérations d'intermédiaires de commerce (commissions et courtages), les activités financières (banque) et les assurances, etc. ; pour les activités industrielles : les industries de transformation, les industries extractives (y compris l'exploitation de carrières) ou minières, l'industrie du transport, les entreprises de manutention et de magasinage.

2 Détermination du bénéfice imposable Le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé par différence entre les produits et les charges. Le résultat est bénéficiaire lorsque cette différence est positive et déficitaire dans le cas contraire. Pour être imposable, le bénéfice doit être réalisé. La date de réalisation du bénéfice s'apprécie en prenant en compte les créances acquises et les dettes certaines quelle que soit leur date d'encaissement ou de décaissement. Suivant la règle de l'annualité de l'impôt, les produits et les charges à retenir sont ceux dont le fait générateur se situe à l'intérieur de l'exercice ou de la période d'imposition. Pour le calcul du bénéfice annuel, chaque exercice doit donc être considéré comme indépendant de celui qui le précède ou le suit. Lorsque l'exercice comptable coïncide avec l'année civile, l'imposition est assise sur les bénéfices réalisés au cours de l'année au titre de laquelle cette imposition est établie (par exemple imposition en 2005, au titre de 2004 des bénéfices réalisés en 2004). Lorsque l'exercice comptable ne coïncide pas avec l'année civile, on retient les résultats de l'exercice clos au cours de l'année au titre de laquelle est établie l'imposition. Par exemple, si le bilan est arrêté au 30 septembre, l'exploitant sera imposé en 2005, au titre de ses revenus de l'année 2004, d'après les résultats de son exploitation réalisés au cours de l'exercice allant du 1er octobre 2003 au 30 septembre Le résultat imposable, enfin, correspond au résultat comptable, mais ne coïncide pas exactement avec lui : des corrections (en plus ou en moins) doivent être apportées à ce résultat comptable pour obtenir le résultat fiscal. Le bénéfice net se définit ainsi par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apports et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. Le bénéfice net se définit ainsi par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt, diminuée des suppléments d'apports et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés

3 Créances acquises et dettes certaines Comme en comptabilité, le bénéfice imposable est le bénéfice réalisé au cours de la période d'imposition. Cela signifie que le résultat d'une opération est pris en compte dès que cette opération donne naissance à une créance ou à une dette certaine dans son principe et déterminée dans son montant, quelle que soit la date des encaissements ou décaissements correspondants. Corrélativement, si une créance (ou une dette), à la clôture d'un exercice, demeure douteuse ou litigieuse dans son principe ou son montant, elle ne doit pas être retenue pour déterminer les résultats de cet exercice. Elle ne sera susceptible, éventuellement, d'être prise en compte que dans les résultats de l'exercice au cours duquel le principe aura été reconnu ou le montant fixé. Une dette non certaine peut néanmoins donner lieu à déduction, sous forme de provision, si elle présente un degré suffisant de probabilité. Les créances certaines dont seul le recouvrement est douteux ou litigieux doivent être inscrites à l'actif mais peuvent en contrepartie faire l'objet d'une provision. Le principe des créances acquises et dettes certaines permet de savoir à quel exercice (ou période d'imposition) doivent être rattachés les produits et les charges de l'entreprise. Il doit toutefois être combiné avec les règles précises de rattachement des 'produits correspondant à des créances sur la clientèle ou à des versements reçus à l'avance en paiement du prix', fixées par la loi. Ces règles sont examinées dans l'étude consacrée aux produits de l'entreprise. Comptabilité super simplifiée ( ce qui ne veut pas dire pas de comptabilité) Les entreprises relevant de l'impôt sur le revenu selon le régime simplifié des 'micro-entreprises' lorsque leur chiffre d'affaires, déterminé le cas échéant sur douze mois, n'excède pas une limite fixée à HT (ventes) ou HT (prestataires de services), sont autorisées à tenir une comptabilité supersimplifiée enregistrant les encaissements et les paiements et constatant, seulement en fin d'année, les créances et les dettes. Les dépenses relatives aux frais généraux qui sont payées à échéance régulière et dont la périodicité n'excède pas un an (assurances, cotisations, abonnements, intérêts et loyers) peuvent être déduites lors de leur paiement. Les entreprises qui choisissent ce type de comptabilité doivent exercer une option en ce sens, au titre de chaque exercice, sur la déclaration de résultats. Les commerçants personnes physiques placés de plein droit ou sur option

4 sous le régime simplifié bénéficient d'allégements de nature analogue sur le plan juridique. Indépendance des exercices Les produits et les charges ne peuvent être rattachés qu'aux résultats de la période d'imposition à laquelle ils se rapportent, déterminée selon les principes exposés ci-avant. Il en résulte notamment que les événements survenus postérieurement à la clôture de l'exercice ne peuvent influer sur les résultats de celui-ci. La rétroactivité des actes ou conventions est susceptible d'affecter les résultats de l'exercice au cours duquel ils ont été conclus, mais ses conséquences ne peuvent remonter à une date antérieure à l'ouverture de cet exercice. En vertu du principe d'indépendance des exercices, l'annulation d'une opération postérieurement à la clôture d'un exercice n'est pas de nature à remettre en cause les conséquences qui en ont été tirées pour la détermination des résultats imposables dudit exercice. Résultat comptable et résultat fiscal Le bénéfice imposable dans la catégorie des BIC est déterminé à partir du résultat comptable de l'entreprise. Mais, pour l'assiette de l'impôt, il convient d'apporter au résultat comptable des corrections extra-comptables pour tenir compte des règles fiscales spécifiques. Ces corrections apparaissent dans le tableau de «détermination du résultat fiscal», qui doit être joint à la déclaration annuelle des résultats. Elles peuvent être positives ou négatives. Abattements et déductions Le bénéfice industriel ou commercial calculé selon les règles précédentes n'est soumis à l'impôt, dans certains cas, qu'après application d'un abattement spécial. Sont dans ce cas : les entreprises adhérentes des centres de gestion agréés : ces entreprises peuvent, pour l'assiette de l'impôt sur le revenu, pratiquer un abattement sur leur bénéfice net, à la condition d'être placées sous un régime réel d'imposition ; les entreprises nouvelles implantées dans certaines zones du territoire : ces entreprises bénéficient, sous certaines conditions, d'une

5 exonération totale d'impôt suivie d'un abattement sur leur bénéfice imposable. Actif commercial ou professionnel La détermination du bénéfice imposable dépend directement de la définition de l'actif commercial ou professionnel. En effet, le traitement fiscal des charges et produits afférents aux biens utilisés par l'exploitant dans le cadre de son activité varie selon que ces biens font ou non partie de l'actif commercial ou professionnel. Ces principes dépendent du régime d imposition Actif immobilisé L'actif de l'entreprise comprend divers éléments parmi lesquels on trouve les 'immobilisations' ou 'éléments d'actif immobilisé'. Sont considérés comme des immobilisations l'ensemble des éléments destinés à servir de manière durable à l'activité de l'entreprise, c'est-à-dire qui ne se consomment pas par le premier usage. Il s'agit donc des éléments stables de l'actif dont la destination normale est d'être conservés et par suite immobilisés dans l'entreprise, comme moyens d'exploitation ou comme emploi des capitaux, à l'exclusion de ceux qui constituent l'objet usuel de son négoce. Les immobilisations peuvent être soit corporelles (terrains, immeubles, matériel, mobilier...), soit incorporelles (fonds commercial, droit au bail, brevets...). La notion d'immobilisation revêt une grande importance pratique pour la détermination du résultat, notamment pour les raisons suivantes : dès lors qu'il se traduit par une augmentation de la valeur de l'actif, le prix d'acquisition d'une immobilisation ne constitue pas, en principe, une charge immédiatement déductible pour l'entreprise. La distinction est ainsi faite entre frais généraux immédiatement déductibles et immobilisations ; lorsqu'elles sont soumises à dépréciation par l'effet de l'usage ou du temps, les immobilisations donnent lieu à la déduction d'un amortissement ; quant aux immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, elles peuvent, le cas échéant, faire l'objet de provisions motivées par des circonstances particulières ; en cas de cession d'immobilisations, il est fait application du régime spécial des plus-values (ou moins-values) professionnelles à court et long terme ; autre point important : la valeur locative des immobilisations corporelles est prise en compte pour la détermination de la base d'imposition à la taxe professionnelle.

6 Patrimoine de l'entrepreneur individuel À la différence des sociétés, la définition de l'actif commercial ou professionnel d'un exploitant individuel est étroitement liée à l'affectation des biens et à son régime d'imposition. L'actif commercial est une notion à la fois fiscale et comptable. La définition de l'actif présente un intérêt fiscal essentiel puisque aux termes de l'article 38-2 du CGI, Code général des impôts, le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt. Comptablement, l'actif se définit par les emplois : valeurs immobilisées (immobilisations, prêts à plus d'un an), valeurs d'exploitation (stocks, travaux en cours...), valeurs réalisables à court terme (créances), valeurs disponibles (trésorerie). La différence entre l'actif et le passif se traduit soit par un bénéfice, soit par une perte. Pour déterminer le résultat d'un exercice, il est donc nécessaire de savoir à quoi correspond l'actif de l'entreprise. Critères de l'actif commercial ou professionnel Ainsi qu'il a été précisé ci-dessus, il y a lieu de distinguer à l'intérieur du patrimoine de l'exploitant les éléments qui forment l'actif commercial de ceux qui composent le patrimoine privé de l'intéressé. Les exploitants relevant d'un régime de bénéfice réel normal ou simplifié disposent en principe d'une liberté de choix pour l'affectation de leurs biens qui

7 se traduit par l'inscription ou non au bilan de l'entreprise. Bien entendu, ce choix n'est possible que pour les biens dont l'exploitant est propriétaire. Le critère d'inscription à l'actif n'a pas cependant une valeur absolue. Il joue notamment pour les immeubles (y compris les terrains de carrière), les voitures, ainsi que pour les titres du portefeuille. En revanche, certains biens, même non inscrits au bilan, sont réputés faire partie de l'entreprise par nature : il s'agit, pour l'essentiel, des éléments incorporels du fonds de commerce. Lorsqu'il est possible, le choix opéré par l'exploitant constitue une décision de gestion qui lui est opposable, comme il l'est à l'administration. Les exploitants individuels relevant du régime simplifié d'imposition sont fiscalement dispensés de produire un bilan (formulaire n 2033-A, bilan simplifié : lorsque leur chiffre d'affaires, déterminé le cas échéant sur douze mois, n'excède pas une limite fixée à HT (ventes) ou HT (prestataires de services). Pour les entreprises qui utilisent cette possibilité, l'affectation à l'actif résulte de la mention des biens concernés sur le formulaire n 2033-C (tableau des immobilisations et amortissements ). Cette mention, qui vaut inscription au bilan, constitue une décision de gestion opposable tant aux entreprises concernées qu'à l'administration. On notera que certains biens font, par nature, partie de l'actif, qu'ils soient ou non inscrits sur le tableau des immobilisations : tel est le cas des immobilisations dont la nature est telle qu'elle implique une utilisation professionnelle (immobilisations de l'artisan par exemple) et des éléments incorporels du fonds de commerce. Il en résulte notamment que la cession du fonds de commerce est toujours soumise au régime des plus-values professionnelles. Mais les autres biens qui ne font pas, par nature, partie de l'actif, doivent être inscrits sur le formulaire n 2033-C pour être considérés comme appartenant à l'actif. Cette dispense de produire un bilan est purement fiscale et n'a pas d'incidence sur les obligations comptables des entreprises Les exploitants relevant du régime des micro-entreprises ne sont pas tenus d'établir un bilan : pour déterminer si un bien fait partie de leur actif professionnel, il convient de mettre en oeuvre le critère de l'affectation. Les immobilisations faisant partie de l'actif professionnel sont celles qui sont affectées à l'exploitation, par nature (immobilisations ne pouvant faire l'objet que d'un usage professionnel : fonds de commerce, ateliers, machines, outillage, matériel de transport de marchandises...) ou par destination (immobilisations susceptibles par nature d'un usage privé aussi bien que professionnel :

8 immeubles bâtis non spécialisés, terrains nus utilisés comme aires des stockage, voitures particulières..., réellement utilisés pour l'exploitation). Conséquences de l'inscription à l'actif Elles sont importantes en pratique. En voici quelques exemples : les seules charges admises en déduction sont celles qui se rapportent aux éléments de l'actif. Pour les autres biens, la déduction peut être cependant possible, mais seulement si les biens sont affectés à l'exploitation, et à l'exclusion des charges de la propriété (frais d'acquisition, impôt foncier, amortissement...) ; le transfert d'un bien de l'actif commercial dans le patrimoine privé (retrait d'actif) équivaut à une cession génératrice de plus-value ou moins-value ; l'opération inverse, consistant à transférer un bien du patrimoine privé à l'actif de l'entreprise, correspond à un apport qui permet à l'exploitant de comptabiliser ce bien à sa valeur réelle au jour de l'opération (cette valeur servant ensuite de base au calcul des amortissements et des plus-values professionnelles). L'administration estime toutefois que l'inscription doit être faite au prix de revient s'il s'agit d'éléments, autres que des immeubles, qui ont été affectés à l'exploitation dès leur acquisition ; les produits retirés de la gestion des éléments n'ont une incidence sur le résultat de l'entreprise que si ces éléments sont inscrits à l'actif : la cession des éléments d'actif immobilisé entraîne notamment l'application du régime des plus-values professionnelles, tandis que la cession des biens 'privés' donne ouverture, s'il y a lieu, au régime des plus-values des particuliers. Lorsque l'exploitant habite dans un immeuble faisant partie de l'actif, il doit rapporter aux produits d'exploitation la valeur locative réelle des locaux qu'il réserve à son logement, c'est-à-dire le montant du loyer qui pourrait être retiré de sa location. À l'inverse, lorsque le propriétaire d'un immeuble utilisé pour les besoins de son exploitation commerciale conserve ce bien dans son patrimoine privé, il peut déduire des résultats de son exploitation une somme correspondant au loyer de l'immeuble. Mais en contrepartie, le loyer est imposable entre ses mains dans la catégorie des revenus fonciers. Passif Le critère de l'inscription au bilan peut s'appliquer également aux éléments du passif (dettes).

9 Le Conseil d'état reconnaît à l'exploitant qui constate une dette à l'égard d'un tiers le droit, soit de regarder l'opération comme étrangère à l'exploitation de l'entreprise et ne point la retracer dans les écritures de celle-ci, soit au contraire de regarder l'opération comme effectuée par l'entreprise et retracer dans les écritures de celle-ci tant l'encaissement de la somme prêtée que le montant de la dette contractée. L'intéressé prend à ce sujet une décision de gestion qui lui est opposable. Si la dette n'est pas inscrite au bilan, les événements survenant ultérieurement dans les rapports entre le débiteur et le créancier, notamment le paiement d'intérêts ou l'extinction de la dette par voie de remboursement ou autrement, sont sans influence sur les bénéfices imposables de l'entreprise. Si la dette est inscrite, tout événement affectant les droits et obligations de l'entreprise à l'égard du créancier doit être pris en compte et peut influer sur le bénéfice net de l'exercice au cours duquel il est constaté. En particulier, l'extinction, sans diminution des valeurs d'actif, d'une dette de l'entreprise entraîne une augmentation de l'actif net à la clôture de l'exercice. Par exemple, en cas d'abandon de leurs droits par des créanciers dans le cadre d'un règlement judiciaire, les sommes abandonnées constituent pour le débiteur un élément du résultat imposable de l'exercice en cours à la date de la remise de la dette. Mais la seule circonstance que les titulaires de créances remontant à plusieurs années n'aient procédé à aucune action en recouvrement ne peut faire présumer l'extinction de la dette correspondante. Par ailleurs, l'augmentation d'actif peut se trouver compensée par une inscription du même montant au crédit du compte personnel de l'exploitant, s'il apparaît que cette inscription correspond à un supplément d'apport, soit que le créancier ait renoncé à sa créance en contrepartie de l'acquisition de droits sur les résultats de l'entreprise, soit que l'exploitant ait décidé de reprendre à titre personnel la charge de la dette. L'existence d'un supplément d'apport peut être établie par tous les modes de preuve de droit commun, sous réserve du respect du caractère écrit de la procédure qui conduit à exclure la preuve testimoniale. Toutefois, de simples attestations dépourvues de valeur probante ne sont pas suffisantes.