Actualité fiscale. Ce document, support d une présentation orale, est indissociable des commentaires qui l accompagnent.

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1 LAZARD FRÈRES GESTION SAS 25, rue de Courcelles Paris Ce document, support d une présentation orale, est indissociable des commentaires qui l accompagnent. Avril 2015

2 Sommaire A. Projet de loi Macron : mesures d assouplissement de la fiscalité B. Prélèvements sociaux et non-affiliés au régime français de Sécurité sociale C. Régularisation des avoirs étrangers D. La "carte des pratiques et montages abusifs" Ce document comporte 22 pages 2

3 A. Projet de loi Macron

4 Projet de loi Macron Le projet de "loi pour la croissance et l activité" dit "loi Macron", a été présenté par le gouvernement le 11 décembre Ce projet a été adopté en 1 ère lecture à l Assemblée nationale le 19 février 2015 à la suite de l engagement par le Gouvernement de l'article 49.3 de la Constitution (adoption forcée d un projet de loi budgétaire). Il est actuellement en cours de discussion au Sénat. Certaines mesures du projet de loi prévoient un assouplissement de la fiscalité pour les attributions d actions gratuites, les bons de souscription de parts de créateurs d entreprises et les plafonds de déduction d impôts pour les investissements dans les PME. 4

5 Projet de loi Macron Attributions d actions gratuites rappel du régime applicable Sous réserve de respecter une période d indisponibilité de 4 ans minimum, le régime fiscal actuellement applicable aux cessions d actions gratuites varie en fonction de la date d attribution des actions. Actions gratuites f Imposition 1 des actions gratuites attribuées avant le 28/09/2012 Imposition 1 des actions gratuites attribuées à compter du 28/09/2012 Contribution patronale 30% Gain d acquisition 30% + 15,5% : 45,5% Imposition au barème progressif de l IR (déductibilité de la CSG à hauteur de 5,1% en n+1) + 8% de prélèvements sociaux Contribution salariale 10% Plus-value de cession (régime d imposition de droit commun) Imposition au barème progressif de l IR après imputation d un abattement pour durée de détention ,5% de prélèvements sociaux (déductibilité de la CSG à hauteur de 5,1% en n+1) 1 hors contribution exceptionnelle sur les hauts revenus de 3% et 4%. 2 en fonction de la durée de détention des titres, un abattement de 50% (durée de détention comprise entre 2 et 8 ans) ou 65% (durée de détention entre supérieure à 8 ans) est applicable sur la plus-value de cession avant imposition à l IR. Les abattements ne sont pris en compte ni pour l assiette d imposition des prélèvements sociaux, ni pour le calcul de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus. 5

6 Projet de loi Macron Attributions d actions gratuites mesures d assouplissement L article 34 du projet de loi prévoit d apporter les modifications suivantes : La période d acquisition minimum serait réduite à 1 an, et la période d indisponibilité globale à 2 ans. Le gain d acquisition conserverait sa nature de salaire mais serait soumis au régime fiscal et social des plus-values sur valeurs mobilières. La contribution salariale de 10% serait supprimée. La contribution patronale serait réduite à 20% et pourrait, sous certaines conditions, être supprimée. Le cas échéant, la contribution serait calculée sur la base de la valeur des actions au jour de leur acquisition, et serait exigible dans le mois suivant la date d acquisition des actions par le bénéficiaire. Entrée en vigueur : ces modifications concerneraient les actions gratuites dont l attribution a été autorisée par une décision de l assemblée générale extraordinaire postérieure à la publication de la loi. 6

7 Projet de loi Macron Attributions d actions gratuites chiffrage des mesures d assouplissement A titre d exemple, sur la base d un taux marginal d IR de 45%, le taux effectif d imposition du gain d acquisition évoluerait comme suit : Actions attribuées avant le 28 septembre 2012 Actions attribuées après le 28 septembre 2012 Nouveau régime d imposition "Macron" Détention comprise entre 2 et 8 ans Détention supérieure à 8 ans Impôt sur le revenu 30% (taux forfaitaire) 45% (IR au barème) 22,5% (IR au barème après abattement de 50%) 15,75% (IR au barème après abattement de 65%) Prélèvements sociaux 15,5% 8% 15,5% 15,5% Cotisation salariale Taux effectif* d imposition global 10% 10% 0% 0% 55,5% 63% 38% 31,25% * hors contribution exceptionnelle sur les hauts revenus de 3% et 4%. 7

8 Projet de loi Macron Autres propositions Modification du régime applicable aux bons de souscription de parts de créateurs d entreprises (BSPCE) : Serait prise en compte de la durée d exercice dans la société mère de la société attributrice ou dans une de ses filiales ; En outre, il serait possible d attribuer des BSPCE à des salariés ou mandataires sociaux de filiales, sous réserve que la société émettrice respecte elle-même les conditions prévues pour l émission de BSPCE ; Enfin, une société créée dans le cadre d une restructuration, concentration, extension ou reprise d activités existantes pourrait désormais émettre des BSPCE sous certaines conditions. Les plafonds applicables aux réductions d impôts au titre de la souscription au capital de PME seraient augmentés : Réduction d IR (dispositif "Madelin") : seraient pris en compte les investissements dans le plafond global des niches fiscales de (contre actuellement) ; Réduction d ISF : relèvement du plafond de la réduction d impôt à (contre actuellement) ; Interdiction de procéder à des remboursements d apport avant la fin de la 7 ème année suivant celle de l apport (contre 10 ans actuellement). 8

9 B. Prélèvements sociaux et non-affiliés au régime français de Sécurité sociale

10 Prélèvements sociaux et non-affiliés au régime français de Sécurité sociale Décision de la CJUE du 26 février 2015 La Cour de justice de l Union européenne (CJUE) s est prononcée sur une question préjudicielle, que lui a soumise le Conseil d Etat en juillet dernier, et a considéré qu'un contribuable domicilié en France mais travaillant aux Pays-Bas ne pouvait pas être soumis aux prélèvements sociaux (CSG, CRDS...) en France sur ses revenus du patrimoine puisqu'il relevait de la sécurité sociale néerlandaise et non française. Dans une précédente décision rendue en 2000 la CJUE avait déjà considéré que les contributions sociales françaises ne pouvaient être prélevées sur les revenus d'activité et de remplacement de travailleurs qui, bien que résidant en France, étaient soumis à la législation de sécurité sociale d'un autre Etat membre. Il résulte de cette décision que les prélèvements sociaux doivent être considérés comme des contributions destinées à financer la sécurité sociale et non comme des impôts. En conséquence, ils ne peuvent pas être supportés par un contribuable relevant d'un régime de sécurité sociale étranger en raison, notamment, de l'interdiction du cumul des législations de sécurité sociale édicté par le Règlement communautaire de 1971 (CEE n 1408/71 du 14/06/1971 et CE n 883/2004 du 29/04/2004). 10

11 Prélèvements sociaux et non-affiliés au régime français de Sécurité sociale Dans l attente d une modification locale de la règle de droit Cela signifie donc que la loi française de finances rectificative du 16 août 2012, soumettant aux prélèvements sociaux les revenus fonciers et les plus-values immobilières réalisés par les nonrésidents, est contraire à la jurisprudence de la CJUE et à la réglementation communautaire, dès lors que ces personnes sont affiliées auprès de caisses de sécurité sociale étrangères. Toutefois, au plan pratique, cette décision ne dispense pas les contribuables non-résidents concernés de s'acquitter des prélèvements sociaux sur les revenus fonciers et les plus-values immobilières de source française. Ils doivent continuer à le faire tant que la loi ne sera pas modifiée. Le Gouvernement français a pris acte de la décision de la CJUE dans un communiqué de presse publié par le Ministère de Finances le 26 février dernier précisant qu il attendra la décision définitive du Conseil d Etat pour agir. Dans l'intervalle les non-résidents doivent continuer à s'acquitter des prélèvements sociaux mais doivent aussi, s'ils souhaitent pouvoir un jour récupérer ces prélèvements, introduire une réclamation contentieuse auprès de l'administration et ce avant l'expiration du délai de réclamation. 11

12 Prélèvements sociaux et non-affiliés au régime français de Sécurité sociale Délais pour présenter des réclamations En principe les délais de réclamation en droit interne français sont respectivement, de 2 ans à compter de l'émission du rôle pour les impôts recouvrés par cette voie (revenus fonciers), et dans les 2 ans du paiement pour les impôts ne donnant pas lieu à rôle (plus-values immobilières). Toutefois, pour les non-résidents, qui sont soumis à l impôt sur les plus-values immobilières au titre de l article 244 bis A du CGI, le délai de réclamation expire le 31 décembre de l année qui suit celle du paiement de l impôt lié à la cession. En pratique, les délais pour présenter des réclamations sur les prélèvements sociaux acquittés par des non-résidents ne cotisant pas au régime français de Sécurité sociale seraient les suivants : Sur les revenus fonciers : jusqu au 31 décembre 2015 pour les revenus perçus en 2012 et pour lesquels les prélèvements sociaux ont été acquittés depuis le 17 août 2012 (à la suite de la loi du 16 août 2012) ; jusqu au 31 décembre 2016 pour les revenus perçus en 2013 ; jusqu au 31 décembre 2017 pour ceux perçus en 2014 ; Sur les plus-values immobilières : jusqu au 31 décembre 2015 pour les plus-values correspondant à des cessions immobilières intervenues en

13 C. Régularisation des avoirs étrangers

14 Régularisation des avoirs étrangers Point sur l activité du STDR Un point d étape a eu lieu entre le STDR (service de traitement des déclarations rectificatives) et l IACF (institut des avocats conseils fiscaux) le 10 février dernier. A cette date et depuis sa création, le STDR a reçu demandes de régularisation qui se répartissent en dossiers complets et lettres d intention. Pour 2014, les ressources procurées par cette procédure se sont élevées pour l Etat à 1,85 Mds. L objectif budgétaire a été porté à 2,25 Mds pour Les effectifs du STDR s élèvent à 100 agents (contre 50 il y a un an). Marc Emptaz, chef de la mission pilotage auprès du Service du contrôle fiscal, a indiqué à l occasion de cette conférence, que "l administration souhaite faire en sorte que les dossiers adressés au STDR soient traités avant l entrée en vigueur de l échange automatique d informations entre les administrations fiscales le 1 er janvier 2017". Au cours de cette conférence des réponses ont été apportées à certaines questions concrètes soulevées par les dossiers de régularisation et auxquelles la circulaire ministérielle Cazeneuve du 21 juin 2013 ne répond pas nécessairement. 14

15 Régularisation des avoirs étrangers Rappel des prescriptions applicables Rappelons que la circulaire Cazeneuve autorise les contribuables qui régularisent leur situation à s acquitter des impôts non prescrits avec des atténuations de sanctions et de majorations encourues. A cet égard, les délais de reprise en matière d IR, de prélèvements sociaux, d ISF et de droits de succession ont été étendus à 10 ans pour les avoirs étrangers non déclarés. Ces allongements sont applicables à partir des années non prescrites au 1 er janvier 2013 pour l ISF et les droits de succession (soit l année 2007), et à partir de l année 2006 pour l IR et les prélèvements sociaux : Déclarations concernées par une régularisation déposée en 2015* Au 31/12/2015 Années concernées Déclarations d impôt sur le revenu 9 années revenus de 2006 à 2014 Déclarations d ISF 9 années 2007 à 2015 Déclaration de succession 9 années décès à partir du 1 er janvier 2007 Donation (donateur vivant) non prescriptible** - * La déclaration des revenus 2014 et l ISF 2015 ne sont à inclure dans une régulation initiée en 2015 que si l anonymat est levé et le dossier déposé après les dates limites de déclarations prévues pour ** S agissant des dons manuels, le délai de prescription ne commence à courir que lors de sa révélation ou du décès de l auteur du don. 15

16 Régularisation des avoirs étrangers Rappel sur les délais de procédure Depuis la Circulaire Sapin du 10 décembre 2014, des délais doivent désormais être respectés par les contribuables qui procèdent à la régularisation des avoirs non-déclarés détenus hors de France sous peine de ne pas bénéficier du dispositif d atténuation des majorations et pénalités prévu par la Circulaire Cazeneuve : Délais à respecter par le contribuable initiant une régularisation depuis le 10 décembre 2014* A partir de : Délais : Pour : Lettre d intention (levée de l anonymat) Demandes de justificatifs complémentaires du STDR Réception de la proposition de transaction du STDR 6 mois 60 jours 30 jours Déposer un dossier complet au STDR : déclarations rectificatives définitives et tous les documents nécessaires (notamment, documents bancaires probants, origine des fonds, etc.). Pour répondre et fournir les éléments complémentaires. Pour renvoyer la proposition de transaction datée et signée. * Pour les demandes de régularisation adressées jusqu au 30 juin 2014, le dossier complet devait être déposé au plus tard le 31 mars 2015 ; pour les demandes envoyées entre le 1 er juillet et le 9 décembre 2014, le délai expire le 30 mai

17 D. La "carte des pratiques et montages abusifs"

18 Carte des pratiques et montages abusifs Publication en ligne du MineFi Le Ministère des Finances (MineFi) a publié sur son site internet mercredi 1 er avril une "carte des pratiques et montages abusifs" qui recense 17 schémas fiscaux, révélés lors de contrôles fiscaux, que l administration regarde comme non conformes au droit, voire constitutifs d un abus de droit. La démarche du MineFi est présentée comme préventive, pour éviter aux contribuables d utiliser ce type de montages sous peine de redressement, et incitative, pour encourager les repentis ayant eu recours à ce type de montages à se régulariser volontairement. Cette publication n est pas une nouvelle norme de droit et ne modifie pas le droit fiscal applicable. Parmi les 17 premiers schémas pistés (d autres viendront compléter cette liste), 8 concernent l impôt sur le revenu des personnes physiques et l ISF. A l exception de quelques schémas, les pratiques dénoncées comme abusives sont souvent très caricaturales. Citons quelques exemples parmi ces montages qui concernent le délicat sujet des "management package", l inscription de titres dans le PEA, l ISF et les réorganisations patrimoniales liées à un transfert de son domicile hors de France. 18

19 Carte des pratiques et montages abusifs Schémas de "management package" Les schémas de "management package" mis en place lors d opérations de LBO pour intéresser les dirigeants font partie des pratiques visées. Bercy précise que l attribution de titres dans des "conditions préférentielles indexées sur la rentabilité de l investissement de l investisseur financier partie à l opération" et "sans aucune prise de risque financière ou en contrepartie d un investissement modique" constituent un avantage imposable en argent dans la catégories des traitements et salaires. Ces arguments sont l exacte réplique de ceux développés dans une récente décision du Conseil d Etat (CE 26 septembre 2014 n arrêt Gaillochet et CA Paris du 28 novembre 2012 n 11PA04246), qui a confirmé la procédure d abus de droit mise en œuvre à bon droit par l administration fiscale visant à requalifier les plus-values liées à la cession d actions acquises par levées d options d achat en salaires. 19

20 Carte des pratiques et montages abusifs Schémas visant à inscrire des titres dans le PEA Autre montage abusif visé, le rachat par un contribuable de titres qu il possédait déjà pour les faire inscrire dans son PEA. Bercy pointe ici le caractère artificiel et le but exclusivement fiscal de deux types d acquisition particulièrement caricaturales : Le contribuable détient ses titres sur un compte ordinaire, il les cède à une société puis les lui rachète immédiatement au travers du compte espèces de son PEA. Des membres d un même groupe détiennent leurs titres sur un compte ordinaire. Afin de les loger dans leur PEA, ils se cèdent leurs titres entre eux au même prix grâce au compte espèces de leur PEA. 20

21 Carte des pratiques et montages abusifs Schémas concernant l ISF Deux schémas pointés concernent l ISF, l un très caricatural n appelle pas de commentaires particuliers, le second est plus inquiétant : En fin d année, le contribuable organise frauduleusement la minoration de ses actifs financiers imposables à l ISF "en retirant des espèces de ses comptes bancaires pour des montants élevés ou fait émettre de chèques de banque par un établissement financier. En début d année suivante, les sommes en cause sont reversées sur les comptes bancaires du redevable". Le contribuable applique le dispositif du plafonnement de l ISF, permettant de limiter sa charge d impôt à 75% des revenus, en omettant de prendre en compte dans le terme des revenus la plusvalue immobilière exonérée d IR qu il a réalisé lors de la cession de sa résidence principale. Bercy considère cette omission comme un manquement délibéré susceptible d appliquer la majoration de 40%! 21

22 Carte des pratiques et montages abusifs Schémas liés à un transfert de domicile hors de France Enfin, nous citons deux (ré)organisations patrimoniales qui concernent des non-résidents fiscaux de France que Bercy considère comme abusives : Une société française distribue des dividendes en régime mère-fille à une société mère ayant son siège au sein de l Union européenne, mais hors de France (exemple : UK, Luxembourg, Irlande), qui distribue elle-même des dividendes exonérées de retenue à la source à son actionnaire personne physique, résident fiscalement hors de l UE. Le schéma pointe l interposition de ces entités juridiques, dépourvues de substance, qui a pour principal objet de faire bénéficier la personne physique d une exonération de retenue à la source en France lors de la distribution de dividendes. Une personne physique actionnaire d une société française installe son domicile hors de France. Elle "délocalise" ensuite les titres de la société française "en créant plusieurs niveaux de sociétés interposées situées à l étranger et sans réelle activité économique, dans le but de soustraire la transmission réalisées aux droits de mutation à titre gratuit en France". Bercy considère "le caractère artificiel du montage via des apports successifs entre ces structures "écran" qui ont pour unique finalité de transmettre les titres sans droits en France". 22