Principaux aspects fiscaux questions choisies (impôts directs)

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1 Relève PME Transmission d entreprises Principaux aspects fiscaux questions choisies (impôts directs) 10 décembre 2009 Département Office Diplôme d'études supérieures en droit fiscal Titulaire du brevet d'avocat Directeur général adjoint de l'administration fiscale cantonale Département Office Page 1

2 Remarque préliminaire: Le présent exposé reflète les vues personnelles de son auteur et ne saurait engager l administration fiscale Page 2

3 Plan de l exposé A. Les questions fiscales classiques B. Quelques nouveautés Page 3

4 A. Les questions fiscales classiques Page 4

5 Les principales questions fiscales (impôts directs) cession de l'entreprise (sous-jacent) cession des parts (actions) a. réalisation fiscale? a. réalisation fiscale des a. fortune privée vs. b. transformation de réserves latentes dans fortune commerciale? l'entreprise en la société b. liquidation partielle société de capitaux? b. distribution d'un indirecte? à titre onéreux dividende? c. transposition? c. cession d'un cadre d. option pour la fortune juridique (attention aux commerciale de conséquences fiscales) l'acquéreur? a. réalisation fiscale? a. prestation appréciable a. réalisation fiscale? b. transformation de en argent? b. impôts donations et l'entreprise en b. impôt sur les successions? à titre gratuit société de capitaux? donations? c. option pour la fortune c. impôts donations et c. cession d'un cadre commerciale de successions? juridique (attention aux l'acquéreur? conséquences fiscales) Transmission en nom (entreprise individuelle, SNC, SEC, etc.) Entreprise sous forme de société (SA, SàRL, etc.) Page 5

6 1. Transmission à titre onéreux d une entreprise en nom A. Réalisation fiscale? Imposition pleine des réserves latentes (impôt sur le revenu + AVS) Page 6

7 1. Transmission à titre onéreux d une entreprise en nom B. Transformation de l entreprise en société de capitaux? En principe: imposition pleine des réserves latentes Exception: restructuration en neutralité fiscale, aux conditions cumulatives suivantes: Exploitation ou partie d exploitation; Maintien de l assujettissement en Suisse; Absence de réévaluation comptable; Délai de blocage de cinq ans Page 7

8 2. Transmission à titre gratuit d une entreprise en nom A. Réalisation fiscale? En principe: non. B. Transformation de l entreprise en société de capitaux? Mêmes conditions pour la neutralité (toutefois: en cas de donation, la violation d'un délai de blocage n'entraîne pas une imposition, puisque les titres ne sont pas aliénés pour un prix supérieurs aux fonds propres comptables transférés). C. Impôt sur les donations/successions Rattachement au domicile du donateur/défunt (sauf pour les immeubles); Taux maximum (Genève): de 0% en ligne directe et entre conjoints à 54.6% entre non-parents Page 8

9 3. Cession à titre onéreux de l entreprise (sous-jacent) détenue par une société de capitaux A. Réalisation fiscale des réserves latentes dans la société Impôt sur le bénéfice sur les réserves latentes. B. Distribution d un dividende? Impôt anticipé (35%, récupérable à certaines conditions); Impôt sur le revenu: Imposition au titre de revenu des rendements de participation; Depuis le : imposition du 60% des rendements sur participations d au moins 10% (50% si fortune commerciale); C. Cession d un cadre juridique? Mêmes conséquences que la liquidation de la société (suivie de la constitution d une nouvelle société) Page 9

10 4. Cession à titre gratuit (ou à un prix de faveur) de l entreprise (sousjacent) détenue par une société de capitaux A7 A. Prestation appréciable en argent Impôt sur le bénéfice sur les réserves latentes; Impôt anticipé (35%) à répercuter, récupérable à certaines conditions; Impôt sur le revenu de l actionnaire (instrument de donation; théorie du triangle). Imposition à hauteur de 60% (50%) en cas de participation d'au moins 10% (cf. supra). B. Impôt sur les donations Auprès du bénéficiaire (instrument de donation; théorie du triangle). C. Cession d un cadre juridique? Mêmes conséquences que la liquidation de la société (suivie de la constitution d une nouvelle société) Page 10

11 Diapositive 10 A7 ou à titre préférentiel! AFaltin;

12 5. Cession à titre onéreux de la société de capitaux exploitant l entreprise A. Fortune privée versus fortune commerciale En principe, exonération de la plus-value (fortune privée); Exception 1: requalification en produit du travail (fortune commerciale). Conséquence: Imposition des plus-values (impôt sur le revenu et AVS); Imposition du 50% pour les plus-values d au moins 10% détenues pendant un an au moins. Exception 2: requalification en rendement de fortune (cf. ci-après) Page 11

13 5. Cession à titre onéreux de la société de capitaux exploitant l entreprise B. Liquidation partielle indirecte (requalification d une partie du prix de vente en rendement de fortune) Conditions de la requalification: Participation d au moins 20%; Transfert de la fortune privée à la fortune commerciale; Substance non nécessaire à l exploitation; Substance susceptible d être distribuée lors de la vente; Substance distribuée dans les cinq ans; Participation du vendeur. Conséquences: Dans la mesure où la substance est distribuée, imposition au titre de rendement de participation auprès du vendeur. Imposition partielle si 10% Page 12

14 5. Cession à titre onéreux de la société de capitaux exploitant l entreprise C. Transposition (requalification en rendement de fortune du prix de vente diminué de la valeur nominale des titres cédés) Conditions de la requalification: Participation d au moins 5%; Transfert de la fortune privée à la fortune commerciale; Le cédant détient une participation d au moins 50% du cessionnaire; La contreprestation reçue est supérieure à la valeur nominale de la participation transférée. Conséquences: Imposition en tant que rendement de fortune de la différence entre le prix de cession et la valeur nominale des droits cédés. Imposition partielle si 10% Page 13

15 5. Cession à titre onéreux de la société de capitaux exploitant l entreprise D. Option pour la fortune commerciale de l acquéreur? (option au moment de l acquisition) Avantages pour l acquéreur: Impôt sur la fortune (dès 2011: évaluation au prix de revient et non pas à la valeur vénale); Pleine déductibilité des intérêts passifs; Dividendes de plus de 10%: le produit net est imposé à 50% au lieu de 60%. Inconvénients pour l acquéreur: Imposition en principe du 50% des plus-values Page 14

16 6. Cession à titre gratuit de la société de capitaux exploitant l entreprise A. Réalisation fiscale (si fortune commerciale)? En principe, oui (cession d un actif isolé à un proche sans contrepartie correspondante). B. Impôt sur les donations (successions): Cf. supra. C. Option pour la fortune commerciale de l acquéreur? Cf. supra. * * * Page 15

17 B. Quelques nouveautés 1. Déduction sociale sur la fortune commerciale 2. Cessation de l'activité lucrative indépendante 3. Imputation partielle de l'impôt sur le bénéfice à l'impôt sur le capital 4. Bouclier fiscal Page 16

18 1. Déduction sociale sur la fortune commerciale (dès 2010) prise en compte des papiers-valeurs à leur valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice (dès 2011); déduction sociale de 50% de la fortune commerciale, au maximum CHF 500'000 (dès 2010) Page 17

19 2. Cessation de l'activité indépendante (dès 2011) La réforme de l imposition des entreprises II prévoit une imposition privilégiée Conditions cumulatives de l imposition privilégiée (i) cessation définitive de l activité lucrative indépendante, (ii) 55 révolus ou invalidité. Application également au conjoint survivant, aux héritiers et légataires qui cessent l'exploitation dans les cinq années qui suivent la fin de l'année civile dans laquelle le contribuable est décédé. L imposition privilégiée porte sur les réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux. Modalités de l imposition: Les réserves latentes réalisées au cours des deux derniers exercices commerciaux sont imposées séparément; Les rachats de lacunes de prévoyance sont déductibles des plus-values privilégiées; A défaut de rachat effectué, le montant que le contribuable prouve qu'il pourrait racheter est imposable séparément, au 5 ème des taux; Le solde est imposé séparément, 20% du solde étant déterminant pour la fixation du taux (taux minimum de 2% pour l'ifd) Page 18

20 3. Imputation partielle de l'impôt sur le bénéfice à l'impôt sur le capital (dès 2009) Ne porte que les l impôt et les centimes cantonaux (à l exclusion des centimes communaux) Entrée en vigueur le (rétroactivité) 2010 (=> sans centime halle 6) exemple 0 exemple 1 exemple 2 exemple 3 hors imputation nouvelle entreprise Bénéfice imposable N/A 50' ' '000 Capital propre imposable 10'000'000 10'000'000 10'000'000 10'000'000 Impôt sur le capital avant imputation 0.18% 18'000 18'000 18'000 18'000 Imputation de l'impôt sur le bénéfice 10.00% - -5'000-8'500-8'500 Impôt de base sur le capital après imputation 18'000 13'000 9'500 9'500 Centimes additionnels cantonaux sur le capital 77.50% 13'950 10'075 7'363 - Fonds de péréquation intercommunale (20%) 44.50% 1'602 1'602 1'602 1'602 Centimes additionnels communaux (ville de Genève) ( % 6'552 6'552 6'552 6'552 ICC sur le capital après imputation 40'104 31'229 25'017 17' Page 19

21 4. Bouclier fiscal (dès 2011) Principe: l'icc revenu et fortune (hors IIC) ne doit pas excéder 60% des revenus nets imposables; Si tel est le cas =>réduction de l'impôt sur la fortune exclusivement, au prorata de l'impôt sur la fortune canton/commune; Deux particularités: Le calcul prend en compte un rendement de fortune privée et commerciale d'au moins 1%; Pour le rendement de la fortune commerciale, il y a lieu de prendre en compte un intérêt sur la fortune commerciale (correspond au taux AVS pour l'intérêt du capital propre engagé dans l'entreprise; 3.5% pour 2008) Page 20

22 4. Bouclier fiscal (dès 2011) Revenu net imposable (personne seule, ville de Genève) 500'000 Impôt sur le revenu 144'062 Fortune nette 50'082'200 Déduction sociale -82'200 Fortune nette imposable 50'000'000 taux AVS 2008 Impôt sur la fortune avant correctif 498'765 ICC revenu & fortune avant réduction 642'827 Rendement brut de la fortune privée 600'000 Déductions y relatives (frais d'adm. fort; frais immo; int. passifs privés) -200'000 Rendements nets de la fortune privée (avant déductions sociales) 400'000 Bénéfice net activité lucrative indépendante 50'000 mais au maximum Fortune nette commerciale/part rendement de la fortune commerciale 3.5% 1'000'000 35'000 (avant déduction de 50% et autres déductions sociales) Rendement net de la fortune 435'000 Rendement minimum 1% 50'082' '822 Insuffisance de revenus -65'822 65'822 Revenu net imposable 500'000 Revenu pris en compte pour le bouclier 565'822 ICC revenu & fortune après correctif 60% 339'493 Comparatif Récapitulatif sans bouclier avec bouclier Impôt sur le revenu 144' '062 Impôt sur la fortune 498' '431 Total 642' ' Page 21