214 COMPTABILITE ET AUDIT CORRIGE

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1 214 COMPTABILITE ET AUDIT Application 4 Séances 13 à 17 Application de la série 03 du cours à distance CORRIGE Contrôle interne et audit Bernadette COLLAIN Institut National des Techniques Économiques et Comptables 40, rue des Jeûneurs PARIS Accueil pédagogique : ou

2 Sommaire des applications de la SERIE 3 APPLICATION 13 REGLEMENTATION Cas n 1 Jules et Julie Textes et normes applicables Cas n 2 Jules et Julie Déontologie Cas n 3 Jules et Julie A quoi sert l analyse des risques? Cas n 4 Jules et Julie Anomalies, erreurs et fraudes Cas n 5 QCM Déontologie et caractéristiques des missions d audit Cas n 6 Déontologie interdictions et incompatibilités APPLICATION 14 Cas n 7 Cas n 8 Cas n 9 ANALYSE DES RISQUES Qualification des risques Recherche des risques ZENKANE appréciation du risque d anomalies significatives dans les comptes pris dans leur ensemble APPLICATION 15 Cas n 10 Cas n 11 Cas n 12 Cas n 13 Cas n 14 CONTROLE INTERNE VPCB Evaluation du contrôle interne - cycle client ventes Evaluation du contrôle interne - stocks Bris d Hélice contrôle interne et procédures écrites Tampon contrôle interne factures fournisseurs GALA domaines significatifs et environnement informatique APPLICATION 16 Cas n 15 Cas n 16 Cas n 17 Cas n 18 DEROULEMENT D UNE MISSION Jules et Julie Organisation et préparation d une mission Les assertions Les RESEDAS déroulement d une mission Q.C.M. procédures d audit et conclusions APPLICATION 17 Cas n 19 Cas n 20 Cas n 21 Cas n 22 Cas n 23 AUTRES SITUATIONS Société AZUR société cotée Société PIGMENT déclanchement de la procédure d alerte Evènements postérieurs à la clôture Changement de méthode comptable Lutte contre le blanchiment Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 2

3 APPLICATION 13 REGLEMENTATION Cas n 1 Jules et Julie Textes et normes applicables Définitions 1.1 A quoi correspond la notion «d assurance»? L assurance correspond au degré de certitude auquel le commissaire aux comptes doit parvenir pour émettre son opinion. 1.2 Quels sont les différents niveaux d assurance retenus pour les missions d audit? La mission d audit correspond à une assurance raisonnable. L examen limité, qui requiert moins de contrôles, correspond à une assurance limitée. 1.3 Que signifie le mot «diligence»? Le mot «diligence» correspond à ce qui doit être mis en œuvre pour atteindre l objectif que l on s est fixé. Les diligences sont tous les travaux d audit. C est la reprise d un mot anglais. Normes de travail et étendue d une mission 1.4 D après Julie, les NEP sont les normes qui s imposent aux commissaires aux comptes, normes publiées par l IFAC. Etes-vous d accord avec l explication de Julie? Les NEP sont les Normes d Exercice Professionnel, ce sont bien des normes qui s imposent au commissaire aux comptes. Elles sont la traduction et la transposition des normes ISA, publiées par l IFAC. Les NEP sont validées par le H3C et homologuées par arrêté ministériel. 1.5 Certification des comptes préparés pour les besoins de la consolidation. Ces travaux font-ils partie intégrante de la mission de certification des comptes? Les contrôles portants sur les états financiers préparés pour les besoins de la consolidation ne font pas partie de la mission de certification des comptes. Ces contrôles ont pour objet de s assurer que les retraitements de pré-consolidation sont conformes aux règles du groupe. Ces contrôles correspondent à une DDL (Diligence Directement liée). 1.6 La conclusion de ces travaux devra-t-elle faire l objet d un rapport? La quasi-totalité des travaux effectués par un commissaire aux comptes se concluent par la rédaction d un rapport. Ce sera le cas dans cette situation. 1.7 Quels sont le(s) destinataire(s) de ces conclusions? En général, dans ce cas, le rapport du commissaire aux comptes est envoyé aux commissaires aux comptes du groupe qui certifient les comptes consolidés. Cas n 2 Jules et Julie Déontologie Lettre d indépendance 2.1 «La lettre d indépendance est un élément du contrôle qualité, vivement conseillée.» Que pensez-vous des explications données par Julie? Sont-elles satisfaisantes? La lettre d indépendance est obligatoire. Elle répond à une disposition du code de déontologie et permet de vérifier qu il n y pas de situations d incompatibilité. 2.2 Jules se demande si cette lettre a un rapport avec le secret professionnel, notion qui a été évoquée dans les cours de DCG. Quelle réponse pouvez-vous lui apporter? Cette lettre est sans relation avec le secret professionnel qui s impose sans formalisme particulier. Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 3

4 Appartenance à un réseau 2.3 Rapprochement des cabinets ACD et A3C qui ont des clients commun. Cette nouvelle situation aura-t-elle des conséquences sur les mandats de commissariat aux comptes détenus par le cabinet ACD? Le rapprochement des deux cabinets (prise de contrôle, dirigeants communs) fait qu ils constituent un réseau au sens du code de déontologie. Il est interdit à un commissaire aux comptes de réaliser des travaux d expertise comptable pour un même client. Cette interdiction s applique également aux cabinets qui travaillent en réseau. Les associés vont devoir analyser toutes les situations où l un des deux cabinets est expert-comptable et l autre commissaire aux comptes et mettre fin à l une ou l autre des missions. Pour un commissaire aux comptes, cette situation est un motif de démission Cas n 3 Jules et Julie A quoi sert l analyse des risques? Le plan de mission présente les conclusions de l analyse des risques. 3.1 Quelle est la différence entre risque inhérent et risque lié au contrôle? Le risque inhérent est le risque lié à l activité ou à la situation de l entité contrôlée. Le risque inhérent existe indépendamment des décisions de la direction. Le risque lié au contrôle dépend des mesures prises par l entité pour faire face aux risques inhérents. C est le risque que ces mesures soient insuffisantes, mal appliquées ou ne soient pas appropriées. 3.2 Quelle est l incidence de l analyse des risques sur la conduite d une mission d audit? L analyse des risques permet de déterminer les domaines sensibles, là où le risque d anomalies dans les comptes est le plus élevé pour mieux orienter les contrôles à effectuer et ainsi limiter le risque de non-détection (ne pas identifier une anomalie). 3.3 L analyse des risques est-elle spécifique aux missions de commissariat aux comptes? Toute mission d audit commence par l analyse des risques. Cette approche est celle des normes ISA qui ne sont pas réservées à la certification des comptes. Cas n 4 Jules et Julie Anomalies, erreurs, fraudes 4.1 Certification avec réserve en n-. Analyse des points d audit. Comment qualifiez-vous les éléments relevés par le chef de mission? S agit-il de fraudes? Existence d avoir non validés L absence de validation des avoirs peut correspondre à des avoirs non autorisés, non justifiés par des erreurs de livraison ou de traitement des commandes. Cette situation traduit une insuffisance ou une absence de contrôle interne qui peut se traduire par des anomalies dans les comptes. Les informations fournies ne sont pas suffisantes pour déterminer s il s agit de fraudes ou d erreurs. Il faudrait avoir des éléments indiquant qu une ou plusieurs personnes encaissent le montant correspondant à ces avoirs. Provisions surestimées Une provision volontairement surestimée permet de réduire le bénéfice imposable. Le caractère systématique des surestimations peut laisser à penser qu il s agit d une fraude fiscale. Conversion des dettes et créances en monnaie étrangère L utilisation d un cours de change erroné peut provenir d une simple erreur qui n aurait pas été détectée par le responsable comptable ou le directeur financier. Cette situation peut aussi être symptomatique d une faiblesse du contrôle interne. Il semble que les opérations libellées en monnaies étrangères sont importantes en nombre et/ou en valeur puisque Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 4

5 l incidence a été de 97 K. Il est alors indispensable de prévoir des procédures pour communiquer les cours de clôture à utiliser et/ou vérifier les cours retenus pour la conversion. 1 ère hypothèse : Incidences d une sous-estimation des écarts de conversions passif (gains de change latents) 97 K : La contrepartie est une mauvaise estimation des dettes et/ou des créances, ce qui peut conduire à de mauvaises conclusions sur la gestion des créances clients et/ou fournisseurs. Sous-estimation du bénéfice imposable qui peut être soit une erreur, soit une fraude s il y a intention de réduire artificiellement le bénéfice imposable. 2 ème hypothèse : Incidences d une sous-estimation des écarts de conversions actif (pertes de change latents) 97 K La provision pour perte de change pourra également être sous-estimée, ce qui améliore le résultat et peut fausser les analyses de performance ou de rentabilité. Le risque fiscal est moindre, car l impôt est calculé sur une base surévaluée. Cas n 5 QCM Déontologie et caractéristiques des missions d audit Remarque : il peut il y avoir plusieurs bonnes réponses 5.1- Le secret professionnel s impose au commissaire aux comptes, les collaborateurs n ont qu une obligation de discrétion VRAI FAUX : OUI, voir code de déontologie 5.2- Les normes de travail regroupent Les normes de la CNCC (référentiel de juillet 2003) : NON ce référentiel a été remplacé par les NEP pour les commissaires aux comptes et par les NP (normes professionnelles) pour les experts comptables. Les bonnes pratiques professionnelles : OUI correspond aux anciennes normes reconnues par le H3C, mais qui ne peuvent plus avoir le statut de norme. Les NEP : OUI La doctrine : OUI, ensemble des textes qui s ajoute aux NEP Le plan comptable général : NON, le plan comptable général décrit les normes d établissement des comptes annuels et pas celle de la conduite du contrôle de ces comptes Les notes d information de la CNCC : Oui, elles font partie de la doctrine Remarque : si on retient une définition stricte des normes de travail, alors seules les NEP sont des normes. Si on retient une définition large, les normes étant l ensemble des textes applicables aux commissaires aux comptes, alors il faut ajouter la doctrine Une mission de commissariat aux comptes est : Une mission d audit légal permanente : Vrai mais incomplet Une mission d audit à laquelle s ajoutent des diligences prévues par la loi et les règlements : OUI, c et la définition la plus complète Une mission d audit et de conseil : NON, le commissaire aux comptes ne doit pas fournir de conseil, c est contraire à son indépendance La conclusion d une mission de commissariat aux comptes est : Une opinion qui dépend du jugement du professionnel : OUI Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 5

6 Un avis sur l exactitude des comptes : NON, ce n est pas un avis et le commissaire aux comptes ne se prononce pas sur l exactitude des comptes. Une opinion sur le respect du plan comptable général : OUI, mais cette réponse est incomplète L analyse des risques, c est la prise en compte du fait que le commissaire aux comptes ou un membre de son équipe puisse se tromper. VRAI FAUX : OUI, l analyse des risques couvre à la fois l analyse des risques liés à l entité (risque inhérent et risque lié au contrôle) et le risque de ne pas détecter une anomalie (risque de non-détection) qui dépend de l auditeur. Cas n 6 Déontologie et incompatibilités 6.1 Monsieur BRUZ peut-il être à la fois expert-comptable et commissaire aux comptes? OUI mais pas pour la même entité. Le diplôme d expertise comptable donne accès aux deux professions. 6.2 La première situation de Monsieur BRUZ (père du directeur général) correspond-elle à une interdiction ou une incompatibilité? Il existe un lien familial entre le directeur général et l expert-comptable. Le code de déontologie des commissaires aux comptes considère que cette situation est incompatible avec l exercice de la mission du commissaire aux comptes. Le code de déontologie des experts comptables n utilise pas le terme «d incompatibilité», mais les dispositions de l article 6 a le même sens, il précise que les experts comptables «évitent toute situation qui pourrait faire présumer d'un manque d'indépendance. Ils doivent être libres de tout lien extérieur d'ordre personnel, professionnel ou financier qui pourrait être interprété comme constituant une entrave à leur intégrité ou à leur objectivité» 6.3 La seconde situation de Monsieur BRUZ (ancien administrateur de la société GALA, cliente) correspond-elle à une interdiction ou une incompatibilité? L article L du Code de commerce dispose que : «Les personnes ayant été dirigeants ou salariés d une personne ou entité ne peuvent être nommées commissaires aux comptes de cette personne ou entité moins de cinq années après la cessation de leurs fonctions. Pendant le même délai, elles ne peuvent être nommées commissaires aux comptes des personnes ou entités possédant au moins 10 % du capital de la personne ou de l entité dans laquelle elles exerçaient leurs fonctions, ou dont celle-ci possédait au moins 10 % du capital lors de la cessation de leurs fonctions.» Monsieur BRUZ ancien administrateur de la société GALA, cliente su cabinet ACD ne pourra participer à aucune mission de commissariat aux comptes de cette entité pendant le délai de 5 ans. Sous cette réserve, rien n interdit qu il soit associé. Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 6

7 APPLICATION 14 ANALYSE DES RISQUES Cas n 7 Qualification des risques Parmi les situations suivantes, quelles sont celles qui correspondent à des risques inhérents et celles qui correspondent à des risques liés au contrôle : Ventes au détail avec de nombreux encaissements en espèces Obligation de ne pas conserver plus de euros en espèces dans les caisses enregistreuses Signature du rapprochement bancaire par le directeur financier Stockage de produits périssables Les états de sortie des stocks ne sont visés par aucun responsable Arrivée d un nouveau directeur financier, le précédent étant resté dans ce poste plus de 15 ans Les mises au rebut d immobilisations sont effectuées par l homme d entretien, sans aucun contrôle Les ventes de prestations de services sont facturées à partir des relevés d heures établis par les salariés Risque inhérent Risque lié au contrôle X X X X X X X X X (1) (1) La vente de prestations de services facturées suivant le nombre d heures effectué est un risque inhérent. L absence de contrôle des relevés d heures des salariés est une faiblesse du contrôle interne donc un risque lié au contrôle. Cas n 7 Recherche des risques Nature de l activité Caractéristiques Risques 1. Secteur d activité en déclin : industrie textile 2. Négoce de matériel hi-fi et électro-ménager Perte d une partie de la clientèle et baisse du chiffre d affaires Perte de rentabilité Stock de produits sensibles Forte obsolescence technique Surévaluation du chiffre d affaires Pression sur les dirigeants Mauvaise gestion des achats et des stocks, Vols de marchandises Perte de valeur du stock Conséquences probables sur les comptes Non-respect de la séparation des exercices Non-respect de certaines règles d évaluation pour augmenter le résultat Dépréciation de stocks sous-estimée, Non-exhaustivité des ventes Mauvaise évaluation du stock Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 7

8 Nature de l activité Caractéristiques Risques 3. Production industrielle lourde 4. Activité bancaire Cycle de production > 1 an Immobilisations coûteuses Placements financiers à risques Conditions d octroi des prêts aux entreprises Mauvaise rentabilité, Mauvaise maîtrise des coûts Risque de dépréciation, Difficultés pour renouveler l outil de production et maintenir la rentabilité Pertes liées à de mauvais placements Risque de sous-estimer les risques de non remboursements Conséquences probables sur les comptes Mauvaise application du principe de séparation des exercices : évaluation des en-cours Evaluation des immobilisations : mauvaise application de la méthode par composants Calcul des amortissements erroné. Mauvaise évaluation à la clôture, sous-estimation des dépréciations Sous-estimation des provisions pour risques Situation juridique Caractéristiques Risques 5. Filiale à 100 % Absence de contradicteur 6. Société cotée Pressions sur le cours de l action Choix de gestion non approprié, Prix de transfert évalué en fonction des besoins de la société mère Non-prise en compte de risques Pression sur la direction financière Conséquences probables sur les comptes Sous-estimation résultat du Surévaluation du résultat Qualité de la direction Caractéristiques Risques 7. Dirigeant rémunéré en fonction des résultats 8. Rotation élevée du personnel comptable Importance de présenter des comptes bénéficiaires Manque de suivi dans la tenue de la comptabilité Risque de non prise en compte de certaines informations, comptes non sincères Risque de non-respect de la permanence des méthodes Conséquences probables sur les comptes Sur ou sous-estimation du résultat Risques d erreurs dans tous les cycles et plus particulièrement les domaines significatifs Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 8

9 Cas 10 ZENKANE appréciation du risque d anomalies significatives dans les comptes pris dans leur ensemble QUESTIONS SUR L ANALYSE DES RISQUES AU NIVEAU GLOBAL Gouvernance Quels sont les risques liés à la structure du capital? Zenkane détient 80% des actions, il a un contrôle absolu sur toutes les décisions prises en conseil d administration et en assemblée générale. Les autres actionnaires n ont pas les moyens de s opposer aux décisions prises même si elles sont contraires à leurs intérêts ou à ceux de la société. Par exemple, Zenkane peut décider seul : - de sa rémunération qui peut devenir excessive - des investissements prestigieux non nécessaires à l activité - de la distribution de dividendes trop élevés et appauvrissant la société Quelles peuvent être les incidences de l attitude de Zenkane sur le déroulement de la mission du commissaire aux comptes? Compte tenu de sa situation un certain nombre d informations ne sont connues que de Zenkane. Il pourrait faire de la rétention d informations en particulier en cas de litige en cours, ou en cas de confusion entre les opérations effectuées à titre privé et les opérations professionnelles. Si les difficultés d obtention d informations sont de nature à empêcher le commissaire aux comptes de mener à bien sa mission, il pourrait être conduit à démissionner. Risques inhérents à l activité Compte tenu des caractéristiques de l activité, de l importance des différents postes du bilan et du compte de résultat : Quelles sont les opérations qui comportent le plus de risques? Les achats de métaux et de pierres : coûts élevés, petites quantités, achats personnels dans les comptes de la société. La gestion des stocks : besoin de protection contre les vols, pierres cassées inutilisables, réutilisation des déchets, difficultés à suivre les consommations de matières premières Trésorerie : Opérations en devises, gestion des comptes en devises, placements financiers Les risques identifiés peuvent-ils entraîner des anomalies dans les comptes? Achats : erreur de comptabilisation (erreur sur les cours de change ou sur les dates) Stock : vols ou pertes non comptabilisés, décompte physique Trésorerie : écarts de conversion, dépréciations mal évaluées, erreurs sur les charges et produits financiers Quelles sont les assertions concernées? Achats : mesure, séparation des exercices Stock : exhaustivité, évaluation, droits et obligation Trésorerie : séparation des exercices, droits et obligations, évaluation Les risques identifiés peuvent-ils également est à la base de fraudes? Les risques identifiés sur les achats et les stocks peuvent correspondre à des risques de fraudes : vols, utilisation des fonds de la société pour des besoins privés. Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 9

10 Les risques identifiés sur la trésorerie pourraient être liés à des détournements, le comptable ayant à la fois la responsabilité des enregistrements et du suivi de la trésorerie (produits financiers encaissés sur un compte bancaire qui ne serait pas comptabilisé). Risques liés au contrôle En fonction des risques inhérents identifiés, quelles sont les mesures de contrôle interne à mettre en place? Achats: - Procédure de validation des commandes de matières premières et de réception des achats. Sécurisation de la gestion des stocks - Mise en place d un inventaire permanent - Centralisation des consommations de métaux et rapprochement avec la comptabilité Trésorerie - Mise ne place de documents permettant un contrôle du suivi de la trésorerie et validation de ces documents par une tierce personne, éventuellement Zenkane, lui-même Quels sont les éléments qui doivent retenir le plus l attention du commissaire aux comptes? Compte tenu des risques inhérents et des faiblesses du contrôle interne, le commissaire aux comptes devra contrôler plus particulièrement : - L état des stocks et valorisation en fin d exercice (prix retenu) - L évolution des marges et la justification de cette évolution - L évaluation des comptes en monnaie étrangère (écarts de conversion) - L évaluation du portefeuille titre (dépréciation des titres à la clôture) - Le calcul des plus ou moins-value de cession de titres Risque de non détection En retenant l hypothèse que le risque lié au contrôle est faible, comment appréciez-vous le risque de non détection? Le risque inhérent peut être évalué à un niveau moyen ou élevé. Si le contrôle interne mis en place permet de réduire ce risque à un niveau faible, le commissaire aux comptes pourra réduire ses contrôles et retenir le risque de non détection à un niveau élevé En retenant l hypothèse que le risque lié au contrôle est élevé, comment appréciez-vous le risque de non détection? Le risque inhérent peut être évalué à un niveau moyen ou élevé. Si le contrôle interne mis en place ne permet de réduire ce risque et qu il est estimé à un niveau élevé, le commissaire aux comptes devra étendre ses contrôles et retiendra le risque de non détection à un niveau faible Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 10

11 APPLICATION 15 : CONTROLE INTERNE Cas 10 : VPCB Evaluation du contrôle interne - cycle client ventes 1 Facturation et livraison 1.1 Présenter de façon schématique la procédure décrite. Bon de commande Etabli en 3 exemplaires Facture Commercial Service comptable Chef d atelier Transporteur Reçoit 1 exemplaire Prépare et envoie Reçoit exemplaire Bon de livraison Prépare et remet au transporteur Bon de livraison signé du client Etat des commandes réalisées Reçoit l état de l atelier Le rapproche des factures émises Reçoit Prépare Excel un sur Fait signé par le client 1.2 Quelles sont les faiblesses de l organisation mise en place? Faiblesse constatée dans le processus de facturation 1. Les fiches client établies par l assistante commerciale ne sont pas contrôlées 2. L établissement des factures à partir des bons de commandes sans rapprochement avec la fabrication et la livraison effective. 3. Le bon de livraison est établi en un seul exemplaire 4. Retour des bons de livraison signé au chef d atelier On peut néanmoins relever un point fort : numérotation automatique des factures 1.3 Quels sont les risques qui en découlent? 1. Des erreurs dans les conditions de livraison ou de facturation peuvent ne pas être détectées : risque de retard dans le recouvrement des créances. Risques de non-respect des règles fixées aux commerciaux (autorisation d accorder des remises et des conditions de paiements différentes des conditions générales de vente). 2. Risque d erreurs de facturation : modifications de commandes non prises en compte, la facturation de biens non livré, erreurs de quantités, livraison partielles non identifiées. 3. Risque qu un bon de livraison ne soit pas retourné par le transporteur et qu il ne soit pas possible de contrôler l exhaustivité des ventes. 4. Risque d erreur dans l établissement du tableau récapitulatif. Risque qu une fabrication soit effectuée et livrée sans bon de commande et sans facture. 1.4 Qu elle est votre appréciation de ces risques (faible moyen élevé) Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 11

12 Les risques d anomalies identifiés dans la comptabilisation du chiffre d affaires sont d un niveau élevé car plusieurs causes possibles peuvent se cumuler. Le rapprochement entre le bon de commande, le bon de livraison et facture n est fait que partiellement. 1.5 Quels contrôles effectuer pour s assurer que ces risques n ont pas généré des anomalies dans les comptes? Par sondage : Rapprochement des bons de commandes avec les bons de livraison Rapprochement des bons de livraison avec les factures et avec les tableaux établis par le chef d atelier Contrôle des avoirs émis et de leur justification 1.6 Quelles recommandations pourriez-vous faire? Faire valider les fiches clients par le responsable commercial Faire des bons de livraison en 3 exemplaires : 1 pour le client, 1 pour la comptabilité, 1 pour le chef d atelier. Etablir les factures à partir des bons de livraison Conserver ensemble les bons de commande avec les bons de livraison et les factures. 2 Créances clients 2.1 Le principe de séparation des fonctions est-il respecté? Ce principe n est pas respecté. Il y a absence de séparation des fonctions : la même personne établit les factures, les comptabilise, reçoit les règlements et les enregistre sans contrôle par une tierce personne. 2.2 Quels sont les risques liés à cette organisation du travail? Les éventuelles erreurs seront difficilement identifiées : erreur de comptabilisation des factures, mauvaise imputation des règlements. L absence d information systématique du service commercial sur les retards de paiement peut retarder le traitement des litiges et maintenir une clientèle dont la solvabilité n est pas assurée Il y a aussi un risque de fraude et de détournement de fonds. 2.3 Que les dirigeants devraient-ils faire pour limiter ou éviter ces risques? Les dirigeants doivent répartir les différentes tâches entre plusieurs personnes et prévoir des contrôles aux points clés du processus d encaissement des créances et de suivi des comptes clients. Ce pourra être par exemple : la mise ne place d un chrono courrier, confier la préparation des remises de chèques à une autre personne, faire une analyse régulière des comptes clients et la communiquer au responsable commercial. 2.4 Quel sera l impact de ces constatations sur le programme de travail? Compte tenu des défaillances de l organisation et de l absence de contrôle interne, il faudra approfondir les contrôles des comptes clients, avec en particulier : Le contrôle de vraisemblance des comptes clients (s assurer qu il n y a pas deux comptes ouverts pour un même client), Le contrôle du recouvrement des créances sur l exercice suivant Le contrôle des avoirs, des créances douteuses et des dépréciations, Le contrôle des OD de régularisation dans les comptes clients (en particulier en fin d année). Il sera également indispensable de faire une demande de confirmation directe des clients. Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 12

13 3 Rémunération des commerciaux Quelle sera la réponse du commissaire aux comptes à la suggestion de son collaborateur? Le mode de rémunération des commerciaux est un élément de la gestion de l entreprise et le commissaire aux comptes ne doit pas s immiscer dans la gestion. Il n a donc a priori pas à prendre position sur les choix effectués. Le commissaire aux comptes pourra simplement indiquer à la direction que ces modalités de rémunérations ne favorisent pas l implication des commerciaux dans le recouvrement des créances. Remarque : Le choix de ces modalités de rémunération sera pris en compte par le commissaire aux comptes dans l appréciation du risque lié au cycle clients - ventes. En effet, les efforts consentis au règlement des litiges et aux relances clients risquent de ne pas être suffisants, ce qui aura un impact sur l identification des créances douteuses et des dépréciations qui devront être constatées. Cas 11 : Evaluation du contrôle interne - stocks 1. A partir des éléments précédents, évaluez les faiblesses de cette procédure tout en formulant des recommandations Faiblesses Recommandations Absence de procédure écrite risque de mauvaise exécution du travail à Rédiger la procédure de prise d inventaire accomplir, risque d un manque de fiabilité sur les résultats Remarque : absence d écrit ne signifie pas absence de procédure Faiblesses Organisation de l inventaire L inventaire est organisé par le responsable des achats : insuffisance de séparation des fonctions. Qualité des intervenants Le comptage est effectué par les magasiniers : insuffisance de séparation des fonctions. Traitement des fiches d inventaire Le responsable des achats, qui est aussi responsable des stocks, analyse les fiches de stocks et les écarts avec l inventaire permanent : insuffisance de séparation des fonctions. Il n y a pas d indication sur les éventuelles mentions apposées sur les fiches de comptage Fiches de comptage des pièces détachées Présence des quantités issues de l inventaire permanent : cette information peut fausser les données collectées au cours de l inventaire physique (absence de comptage et recopie des données de l inventaire permanent). Déplacement de marchandises Les transferts entre les deux sites de stockage, justifiés du point de vue du bon déroulement de l activité, ne sont pas organisés «officiellement». Recommandations L organisation de l inventaire devrait être validée par un responsable hiérarchique. Le comptage devrait être effectué par des équipes mixtes : un magasinier et une personne étrangère au service. Un double comptage peut également être envisagé. L analyse des écarts devrait être confiée à un autre service (contrôle de gestion, comptabilité). Il serait souhaitable qu elles comportent le visa de l équipe de comptage Ces informations devraient donc être supprimées des fiches de comptage. Une procédure devrait être mise en place comprenant l établissement de fiches de cession interne qui permettait de pouvoir localiser physiquement les marchandises. Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 13

14 2. Intéressé par vos propositions, le directeur propose au commissaire aux comptes d aider à leur mise en œuvre pour le prochain inventaire. Quelle réponse peut-il faire à cette demande? Le commissaire aux comptes peut faire des recommandations mais il ne doit en aucun cas intervenir dans l élaboration des procédures et encore moins dans leur mise ne place. Le commissaire aux comptes devra conseiller son client de se rapprocher de son expertcomptable qui est en mesure de mener à bien une telle mission. 2. Examen des fiches de stock de l exercice précédent Absence de mouvement pour certaines références. Quelles conclusions en tirerez-vous? L absence de mouvements enregistrés pour certaines références indique que certains articles n ont pas été vendus depuis plus d un an. Le commissaire aux comptes devra s assurer que l analyse de ces articles en stock a été faite, qu une dépréciation a été constatée. Il devra s assurer de la permanence de la méthode d évaluation de cette dépréciation. Si aucune dépréciation n est constatée il devra en obtenir la justification et s assurer de la pertinence de cette position. Cas 12. Bris d Hélice contrôle interne et procédures écrites Faute de procédures écrites, sa société n a pas de «contrôle interne» et faute d être «auditable», ses comptes ne sont pas «certifiables». Sans vous départir de la confraternité requise, quelle réponse technique appelle la position prêtée à Lucie Fair? Justifiez votre réponse. Procédures écrites Le système de contrôle interne doit être adapté à la taille et à l activité de l entreprise. L absence de procédure écrite ne signifie pas absence de procédure. Le contrôle interne existe car le dispositif général d organisation est un état de fait opérationnel. L application correcte et la permanence dans le temps de ce caractère correct sont moins facilement vérifiables. La mise en œuvre du contrôle interne passe, en général, par une matérialisation de ces contrôles (visa, signature, date d exécution, etc.) Ces éléments sont vérifiables et contrôlables, même en l absence de procédures écrites. Démarche d audit La démarche d audit prévoit une évaluation du contrôle interne pour identifier les zones de risques et orienter les contrôles des comptes. L évaluation du contrôle interne est effectuée en particulier en réalisant des tests de procédures. En l absence de procédures écrites, les tests ne peuvent pas être mis en œuvre directement. Il est possible de se faire expliquer les procédures, d en faire un compte rendu et ensuite d en vérifier la bonne application, ce qui constituera des éléments d appréciation de l adéquation et de la fiabilité du contrôle interne. Certification La certification des comptes est la conclusion de la démarche d audit qui comprend à la fois l appréciation du contrôle interne et le contrôle des comptes. La collecte des éléments probants doit être suffisante pour que le commissaire aux comptes les comptes puisse conclure si oui ou non les comptes sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle. Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 14

15 Cas 13. : TAMPON contrôle interne factures fournisseurs 14.1 Mentions apposées sur les factures - date du «bon à payer», - nom du responsable qui l a délivré, - signature du responsable en question, - date à laquelle est effectuée l opération de saisie comptable. Quelles sont les mentions manquantes sur le cachet apposé sur les factures et qui seraient utiles pour les contrôles effectués : - par les services comptables lors de la justification des comptes fournisseurs et - par le commissaire aux comptes lors de l étape de contrôle des comptes de la démarche générale d audit? Justifiez votre position Les mentions devant être portées sur les factures ont pour finalité d assurer la traçabilité des opérations (rapprochement bon de commande, bon de livraison) et des écritures comptables (trouver une écriture à partir d une pièce comptable ; trouver une pièce comptable à partir d une écriture). Ses informations sont utiles pour la gestion de l entreprise, le contrôle interne et la fiabilité des enregistrements comptables. Le commissaire aux comptes doit pouvoir vérifier ces 2 derniers éléments. Mentions manquantes pour le suivi des opérations : - si elles ne sont pas mentionnés sur la facture, les références du bon de commande et du bon de livraison (nécessaires au rapprochement entre bon de commande, bon de livraison, facture ; un référencement croisé entre ces trois pièces permettant de contrôler le jeu complet à partir de n importe laquelle, chaque fois qu à l original de la facture n est pas jointe une copie des deux autres. Le référencement croisé consiste à mentionner sur chaque pièce les références des deux autres, et réciproquement). Mentions manquantes pour le contrôle interne : - suivant la taille de l entreprise, l identité de la personne qui a effectué la saisie (contrôle hiérarchique, évaluation des performances, et peaufinage de la formation si nécessaire), - date et mode de paiement, références du titre de paiement et visa du signataire du titre de paiement (les factures doivent être présentées à la personne qui signe les titres de paiement, afin qu elle mette son visa sur la facture quand elle signe le titre). Le commissaire aux comptes sera particulièrement vigilant si les règlements sont effectués directement sur le site de la banque. Mentions manquantes pour la traçabilité des enregistrements : - le numéro de pièce comptable - les imputations comptables : le code compte auxiliaire fournisseur et les contreparties, code analytique (éventuellement) - le code et le mois du journal de comptabilisation, éventuellement la date de saisie si le logiciel comptable permet une recherche sur date de saisie, 14.2 Pouvez-vous expliquer à Mademoiselle ROSE en quoi la dématérialisation de la comptabilité peut apporter une meilleure sécurité par rapport à l organisation actuelle. En cas de dématérialisation de la comptabilité, les droits d accès, d autorisation et de validation sont nécessairement définis et contrôlables. Les systèmes prévoient, en général, le contrôle des engagements de dépenses : accès limité au module achat, obligation de passer par le système pour préparer un bon de commande validation par un responsable pour l émettre le contrôle de conformité : Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 15

16 transformation automatisée d un bon de commande en bon de livraison et en facture d achat, une validation autorisée est requise à chaque étape la trace des différentes validations est conservée et peut être revue a posteriori. Cette procédure est adaptée suivant la nature de la dépense : achat stockés ou non, prestations de service. Suivi des enregistrements : La traçabilité des écritures peut être plus facilement vérifiée, Les pièces justificatives sont directement rattachées aux écritures Cas 14. GALA systèmes significatifs et environnement informatique 1. quels sont les points clés de la procédure décrite? - Séparation des fonctions entre l accueil, le secrétariat et la comptabilité - Absence de réseau entre les ordinateurs et transfert d information par clés USB - Intégration de données sans resaisie manuelle 2. Evaluation de l organisation informatique Compte tenu de la taille et de l organisation administrative de la société GALA SA, quels sont, au niveau de la conception, les points forts de la solution informatique retenue? Les points forts de la solution informatique sont ceux d une solution qui n est pas intégrée et du recours à des progiciels standard. 1. Les avantages d une solution sans traitements intégrés avec une répartition des applications entre trois ordinateurs compatibles, chacun affecté à un service différent sont : - sa souplesse de fonctionnement, - une simplicité adaptée à la taille de l entreprise et au niveau de compétence du personnel, - ainsi que, en cas d incident, l absence de propagation automatique comme de blocage général. Le compartimentage des applications (quatre traitements autonomes fonctionnant de manière indépendante sur des ordinateurs différents) permet, en soi, de veiller au respect de la séparation de fonctions. Il favorise une bonne répartition des compétences et des responsabilités, en particulier au plan de la sécurité de fonctionnement de chaque système. La maîtrise de son outil, par chaque catégorie d utilisateurs, en est facilitée. Cet aspect est d autant plus important que la société n a pas de personnel informatique. 2. Le fait que trois programmes sont standards est un facteur de sécurité, tant en matière d orthodoxie de la conception et du fonctionnement des traitements automatisés concernés, qu au plan de l existence d une documentation et de manuels d utilisation. 3. Sont à examiner les aspects suivants : - la pérennité des éditeurs des progiciels K-TA, DEVIFACT et GOSPAYE et de la fréquence des mises à jour, - la pérennité du concepteur et celle du réalisateur du programme spécifique TEC, - l existence de compétences internes ou externes en matière informatique, ainsi que de contrats de maintenance et d assistance, - la qualité et la réactivité de l assistance. Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 16

17 3. Evaluation de la gouvernance 3. 1 Que pouvez-vous dire du cumul des fonctions de salarié et de membre du conseil d administration de la société GALA? Les conditions de cumul des fonctions d administrateur avec un contrat de travail sont régies par le Code de commerce : interdiction à un administrateur de se faire consentir un contrat de travail (nullité absolue du contrat en question), possibilité pour un salarié d être nommé administrateur à condition que son emploi soit effectif (sans condition d ancienneté quand il est élu par l assemblée salarié administrateur et non pas un administrateur salarié désigné par les autres salariés), et de conserver le bénéfice du contrat de travail s il demeure dans l état de subordination qui caractérise un tel contrat (ce que les Assedic peuvent contester, en particulier pour le président et le directeur général ; raison pour laquelle il est prudent de les interroger systématiquement). Au cas d espèce, le nombre d administrateurs liés par un contrat de travail ne peut pas dépasser le tiers des administrateurs en fonction (Code de commerce, art. L ). Donc, si MM. MAURICE et ARMAND sont les seuls salariés administrateurs, le conseil d administration doit au total être composé de 6 membres au moins. 3.2 En cas de séparation des pouvoirs de président et de directeur général, quels sont les conditions de nomination du directeur général? Il ne peut être nommé qu un seul directeur général. Le directeur général est nommé par le conseil d administration. Il peut être choisi parmi les membres du conseil d administration ou en dehors d eux. Le directeur général peut être révoqué par le conseil d administration, à tout moment. 3.3 En quoi la séparation des pouvoirs de président et de directeur général peut être un élément positif dans l appréciation de la direction de la société? Depuis la loi NRE, le législateur a redéfini la mission du conseil d administration à qui il confie, outre le contrôle de la direction, le soin de fixer les orientations stratégiques de la société et de veiller à la bonne marche de celle-ci. Ainsi, M. ÉDOUARD, directeur général, est, responsable du contrôle interne c'est-à-dire qu il est investi de tous les pouvoirs de gestion courante de la société et de représentation de celle-ci à l égard des tiers ; M. MAURICE, président, ayant, quant à lui, à veiller au bon fonctionnement des organes sociaux. La séparation des pouvoirs entre le président et le directeur général permet d avoir un meilleur équilibre dans la direction de la société et d en assurer un meilleur contrôle (maîtrise). 3.4 Compte tenu des impératifs du contrôle interne, avez-vous une remarque à faire sur la répartition des fonctions de direction entre les trois principaux actionnaires? Récapitulation des fonctions des 3 principaux actionnaires : fonction M. ARMAND M. EDOUARD M. MAURICE Actionnaire X X X Conseil d administration administrateur président Opérationnelle Directeur général Directeur salarié Directeur salarié Directeur salarié 2 des 3 principaux actionnaires sont membres du conseil d administration, ce qui permet au 3 ème d être directeur général sans participer aux décisions du conseil d administration (Il peut y être invité). Cette situation est favorable à une juste répartition des responsabilités. 2 des 3 principaux actionnaires sont en même temps directeur de branche. Cette situation peut entraîner des conflits d intérêt, si les autres membres du conseil d administration n ont pas un nombre de voix suffisante pour infléchir des décisions qui ne seraient pas conforme à l intérêt de la société. M ARMAND est administrateur et directeur salarié. Ces deux fonctions ne sont pas incompatibles. En sa qualité de directeur salarié, il peut donner son avis sur la pertinence et la faisabilité des projets de développement que le conseil d administration envisagera. Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 17

18 M. MAURICE a un statut proche de celui de M ARMAND. Son statut de président du conseil d administration lui donne la responsabilité d avoir à l animer et faire en sorte que ce conseil d administration remplisse bien son rôle. M. EDOUARD est le seul à ne pas être présent au conseil d administration, et à ne pas participer aux décisions stratégiques. En tant que directeur général il est responsable de la mise en œuvre de ces décisions. La répartition des responsabilités est ainsi respectée. Le cumul des fonctions de directeur général et de directeur d un secteur ne sont pas incompatible et permet à M EDOUARD de rester en contact avec les difficultés du terrain, s il dispose du temps nécessaire pour remplir toutes ces obligations. La répartition des fonctions de direction entre les trois mandataires sociaux introduit une séparation des rôles harmonieuse avec la position de chacun en tant que mandataire social ; leur concertation systématique étant un facteur de bonne harmonie qui ne peut qu être favorable à l environnement du contrôle interne. Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 18

19 APPLICATION 16 : DEROULEMENT D UNE MISSION Cas 15. Jules et Julie Organisation et déroulement d une mission 1. Dossier permanent 1.1 Jules se demande quelle est la différence entre le dossier permanent et le dossier de l exercice. Que lui répondez-vous? Le dossier permanent regroupe toutes les informations à caractère pluriannuel, il permet principalement de conserver l historique de l entité contrôlée, de suivre les opérations, évènements qui ont des incidences sur plusieurs exercices. 1.2 Pourquoi est-il important de conserver ces documents dans le dossier permanent? Le PV de l assemblée générale indique en particulier l affectation du résultat. Il peut contenir également des décisions qui trouveront leur traduction dans les comptes des exercices suivants. Les conditions particulières d un emprunt peuvent correspondre à des engagements hors bilan et le commissaire aux comptes devra vérifier que ces informations sont bien présentées dans l annexe. Leurs effets portent sur la durée de l emprunt, il s agit bien d une information pluriannuelle. Les conventions réglementées font l objet d un rapport spécial. Le commissaire aux comptes doit vérifier, avant de faire son rapport, que la comptabilisation des opérations concernées correspond bien aux décisions prises. 1.3 Une partie du dossier permanent est consacré au mandat du commissaire aux comptes. Ces informations ont-elles une incidence sur le déroulement de la mission? La durée du mandat est de 6 ans. Le commissaire aux comptes doit veiller, en particulier, à ce que le renouvellement du mandat du commissaire aux comptes soit bien mis à l ordre du jour de l AG statuant sur le dernier exercice du mandat. 2. Seuil de signification 2.1 Etes-vous d accord avec Julie? Oui, l explication donnée par Julie sur l utilisation du seuil de signification est tout à fait correcte. 2.2 Que pouvez-vous répondre à la question de Jules? Le seuil de signification s apprécie pour l ensemble des anomalies qui peuvent être identifiées. Il faut donc déterminer un seuil d investigation, un seuil de remontée en synthèse inférieur au seuil de signification. Ces différents seuils sont des seuils de travail, qui ne sont pas définis dans les NEP. Ils peuvent varier suivant les cycles 2.3 Le seuil de signification est-il le moyen de limiter ou de sélectionner les éléments à contrôler? Le seul de signification est utilisé pour déterminer si des ajustements doivent être demandés, si les anomalies identifiées doivent être considérées comme significatives ou pas. Si les ajustements demandés ne sont pas acceptés par la direction ou le conseil d administration, le commissaire aux comptes devra apprécier si une réserve doit être émise. C est le seuil d investigation, défini en fonction du seuil de signification qui est réellement utilisé dans la sélection des éléments à contrôler. Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 19

20 Cas 16. : Les assertions Pour chaque élément préciser le type d assertion (flux, solde ou présentation) et la ou les assertion(s) qui doivent être vérifiées Opérations d inventaire et de préparation de Assertions correspondantes l annexe Type d assertion assertions Inventaire physique des immobilisations Soldes Existence Comptabilisation des charges à payer Flux Séparation des exercices Calcul de la provision pour indemnité de départ à la retraite Soldes Présentation Evaluation Droits et obligations Rapprochement de la comptabilité avec le fichier des immobilisations Flux Mesure Tableau de variation des amortissements Présentation Mesure et évaluation Rapprochement de la comptabilité auxiliaire avec la comptabilité générale Soldes Exhaustivité Description des évènements postérieurs à la clôture ou d un changement de méthode Présentation Intelligibilité Calcul des intérêts courus sur emprunts Flux Séparation des exercices, exhaustivité Rapprochement des déclarations sociales avec la comptabilité Soldes Exhaustivité, évaluation Engagements hors bilan : hypothèque Présentation Réalité, exhaustivité Provision pour litige : demande d indemnisation faite par un client Soldes Droits et obligations, évaluation Comptabilisation d un remboursement Flux Classification, mesure d assurance à recevoir suite à un dégât des soldes Existence, évaluation eaux qui a détruit du matériel de bureau Cas 17. : Les RESEDAS déroulement d une mission Première partie : Réglementation 1.1 : En application de quel texte, l association doit-elle faire certifier ces comptes? Selon les dispositions de l article L612-1 du code de commerce, les personnes morales de droit privé non commerçantes ayant une activité économique, dont font partie les associations, doivent nommer un commissaire aux comptes si elles dépassent 2 des trois seuils : total de bilan K, ressources K, effectif 50 salariés. Pour l association Les Résédas, les 3 seuils sont dépassés, elle a bien l obligation de faire certifier ses comptes (total bilan : 6 018, ressources : 4 892, effectif : 80). 1.2 : Combien d exercices Monsieur Pégase, commissaire aux comptes suppléant, devra-t-il certifier? Monsieur Licorne ne peut assumer ses fonctions de façon temporaire. Dès qu il pourra reprendre ses activités, il reprendra sa mission de commissaire aux comptes de l association Les Résédas. L intervention de Monsieur Licorne ne va donc concerner que l exercice Deuxième partie : Acceptation et préparation de la mission Document de travail réservé aux professeurs de l INTEC toute reproduction sans autorisation est interdite 20

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