RESPONSABILITÉ DES ADMINISTRATEURS ET DES TIERS : PARTICULARITÉS DES LOIS FISCALES M e Paul Ryan

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1 RESPONSABILITÉ DES ADMINISTRATEURS ET DES TIERS : PARTICULARITÉS DES LOIS FISCALES M e Paul Ryan TABLE DES MATIÈRES I. RESPONSABILITÉ DES ADMINISTRATEURS A. Introduction B. Sommes perçues ou à percevoir comme mandataire des autorités fiscales Portée des dispositions Formalités préalables Prescription limite de temps pour cotiser l administrateur Enregistrement d un administrateur auprès des autorités gouvernementales sans son consentement Administrateur agissant comme prête-nom Administrateur «de facto» Responsabilité du personnel comptable et autres tiers Responsabilité solidaire Possibilité de réclamer une perte au titre d un placement d entreprise Défense de diligence raisonnable C. Responsabilité à l égard des distributions de biens.232 D. Imputation des paiements Prescription concernant le recours en vertu de l article 14 LMR E. Droit de l administrateur de contester le bien-fondé de la cotisation de la compagnie F. Responsabilité pénale de l administrateur Avocat chez Ravinsky Ryan.

2 Responsabilité des administrateurs et des tiers 206 II. RESPONSABILITÉ DES TIERS A. Introduction B. Dispositions pertinentes C. Limite de temps pour cotiser D. But des dispositions E. Cohabitation avec les règles de droit civil et de faillite F. Conditions d application G. Exemple H. Possibilité de double imposition I. Responsabilité personnelle vs. droit de suite sur le bien J. Pas de sursis de perception au Québec K. Notions de «transfert» et de «contrepartie» Dépôt dans le compte de banque du bénéficiaire du transfert Paiement hypothécaire sur des biens appartenant au tiers Dation en paiement faite par une personne liée Héritage ou renonciation à une succession Dépôt dans un REER au bénéfice du conjoint Dividendes à un actionnaire L. Cohabitation de l article 160 LIR avec les autres lois M. Article 160 LIR et patrimoine familial N. Séparation et divorce O. Droit de contester la cotisation de l auteur du transfert ANNEXE A : QUESTIONNAIRE TYPE DU MINISTÈRE DU REVENU DU QUÉBEC (MRQ) SUR LA RESPONSABILITÉ DES ADMINISTRATEURS...260

3 Responsabilité des administrateurs et des tiers 207 I. RESPONSABILITÉ DES ADMINISTRATEURS A. Introduction 1 La responsabilité des administrateurs en matière fiscale est un sujet dont on entend beaucoup parler et qui fait l objet d une jurisprudence abondante chaque année. 2 En plus de la responsabilité pénale potentielle des administrateurs, dont je traiterai brièvement à la fin de la présente section, il y a principalement deux types de recours des autorités fiscales contre les administrateurs. 3 Le premier est le plus connu, il s agit de la responsabilité des administrateurs pour les sommes perçues par une compagnie à titre de mandataire des autorités fiscales, comme par exemple les déductions à la source et la TPS et la TVQ. 4 Le deuxième est beaucoup moins connu, il s agit de la responsabilité des administrateurs en cas de «distribution» de biens par une compagnie. Comme nous en discuterons dans la section du cours portant sur ce deuxième type de responsabilité, cette situation se présente principalement au Québec et il faut se souvenir, dans ce cas, qu un administrateur peut être tenu responsable non seulement des sommes perçues à titre de mandataire, mais également de l impôt corporatif et de la taxe sur le capital, puisque la disposition pertinente vise toutes les obligations fiscales de la compagnie concernée. B. Sommes perçues ou à percevoir comme mandataire des autorités fiscales 5 La responsabilité des administrateurs à l égard des sommes perçues ou à percevoir par la compagnie à titre de mandataire des autorités fiscales ne fait plus aucun doute. 6 Cette responsabilité est notamment prévue à l article de la Loi de l impôt sur le revenu du Canada 1 («LIR»), à l article 323 de la Loi sur la taxe d accise 2 («LTA») et aux articles à de la Loi sur le Ministère du Revenu du Québec 3 («LMR») L.R.C. 1985, ch. 1. L.R. 1985, ch. E-15. L.R.Q., c. M-31.

4 Responsabilité des administrateurs et des tiers Portée des dispositions 7 L examen de ces dispositions montre que leur portée est la suivante : elles s appliquent non seulement aux sommes effectivement perçues, mais aux sommes qui auraient dû être perçues et ne l ont pas été; la responsabilité s étend aussi aux contributions d employeur, qui ne sont pas des déductions à la source comme telles, mais à l égard desquelles le législateur a prévu que les administrateurs seront aussi responsables. On pense par exemple à la RAMQ, à la RRQ, aux Normes du travail et à la Formation de la main-d œuvre. 2. Formalités préalables 8 Avant de s attaquer à l administrateur, les lois fiscales prévoient que les autorités fiscales doivent s être livrées à l une ou l autre des trois formalités préalables suivantes : un jugement doit avoir été obtenu contre la compagnie et les tentatives de recouvrer ce jugement doivent s être avérées infructueuses; la compagnie doit avoir été liquidée ou dissoute et la créance doit avoir été établie dans les six mois du début des procédures de dissolution ou de la dissolution elle-même, le cas échéant; la compagnie doit avoir fait faillite et une preuve de réclamation doit avoir été produite dans les six mois de la date de la faillite. 9 En plus de 20 années de pratique, je n ai relevé que deux ou trois situations où les autorités fiscales avaient omis de franchir ces étapes avant de faire une réclamation à l administrateur. Bien qu il vaille la peine de vérifier si ces formalités préalables ont été remplies, les cas où elles ne l auront pas été seront probablement assez rares. 3. Prescription limite de temps pour cotiser l administrateur 10 Beaucoup des décisions de jurisprudence concernant la responsabilité des administrateurs portent sur la question de prescription.

5 Responsabilité des administrateurs et des tiers En effet, en rédigeant les dispositions concernant la responsabilité des administrateurs, le législateur a prévu une prescription en apparence très courte de deux ans qui, en pratique, s est toutefois avérée, dans la plupart des cas, l une des plus longues prescriptions qui existent dans le monde juridique! 12 En effet, les dispositions prévoient que les autorités fiscales disposent d une limite de deux ans pour faire une réclamation d administrateur, à compter du moment où il a cessé pour la dernière fois d être un administrateur de la compagnie concernée. 13 Dès l adoption des dispositions concernant la responsabilité des administrateurs, une question d interprétation s est soulevée entre les contribuables et les autorités fiscales concernant le moment à partir duquel l administrateur «cesse pour la dernière fois d être un administrateur de la compagnie». 14 En effet, en général, lorsqu une compagnie cesse ses activités ou qu elle fait faillite, les administrateurs ne pensent pas à démissionner officiellement, puisqu ils considèrent généralement que la fin des activités de la compagnie ou la prise de contrôle de la compagnie par un syndic de faillite constitue la cessation de leurs responsabilités à titre d administrateur. 15 Pour leur part, les autorités fiscales ont toujours prétendu que, d un point de vue corporatif, un administrateur continue théoriquement à être un administrateur jusqu à ce qu il démissionne ou tant que la compagnie existe, puisque la cessation des activités commerciales ou la faillite ne mettent pas fin à sa responsabilité comme administrateur. 16 Après plusieurs décisions contradictoires, cette question a été réglée par la décision de la Cour d appel fédérale dans l affaire Kalef Malheureusement pour les contribuables, la Cour d appel fédérale dans cette décision a donné raison aux autorités fiscales et a donc considéré que l administrateur continue à être administrateur, tant et aussi longtemps qu il n a pas officiellement démissionné de ses fonctions. 18 Depuis que cette décision a été rendue, plusieurs praticiens conseillent donc à leurs clients, lorsqu intervient une 4 96 DTC 6132.

6 Responsabilité des administrateurs et des tiers 210 cessation d activités ou une faillite, de ne pas oublier de remplir la formalité de démissionner officiellement comme administrateur. 19 À cet égard, de nouvelles questions ont commencé à se poser en jurisprudence, incluant principalement les deux suivantes : de manière générale, les lois corporatives exigent, lorsqu un changement d administrateur intervient, qu un avis soit envoyé au gouvernement (au Québec, les avis sont envoyés à l IGIF au moyen d une déclaration modificative et un avis doit également être envoyé au fédéral, s il s agit d une société fédérale). La première question qui s est donc posée est celle de savoir si une démission est valide, si elle a été donnée à la compagnie et inscrite dans les registres corporatifs, mais si la compagnie a ensuite omis d envoyer aux autorités gouvernementales les avis requis; l autre question très intéressante qui s est posée est celle de savoir si la théorie du «capitaine du bateau» s applique ou, en d autres mots, est-ce que le dernier administrateur peut démissionner ou, comme le capitaine du bateau, doit-il rester sur le bateau le dernier, jusqu à ce que celui-ci coule? Cette question est fort intéressante, puisque, dans le cas des compagnies qui comportent plus d un administrateur, on pourrait imaginer une véritable course à la démission, s il était déterminé que le dernier administrateur doit obligatoirement demeurer en poste et, donc, ne jamais bénéficier de la prescription de deux ans, puisque celle-ci ne débuterait jamais. i) Avis de démission non envoyé aux autorités gouvernementales 20 À première vue, les lois applicables sont assez sévères, lorsque des changements internes interviennent, sans que les autorités gouvernementales en aient été avisées. 21 Par exemple, au Québec, ce sont les articles 62 et 82 de la Loi sur la publicité légale des entreprises individuelles,

7 Responsabilité des administrateurs et des tiers 211 des sociétés et des personnes morales 5 («LPL») qui s appliquent. 22 L article 62 LPL précise que les informations relatives à chaque assujetti (la compagnie étant une assujettie) font preuve de leur contenu en faveur des tiers de bonne foi (on présume que les autorités fiscales sont de bonne foi) à compter de la date où elles sont inscrites à l état des informations et que ces informations incluent notamment le nom et le domicile de chaque administrateur. 23 Pour sa part, l article 82 LPL spécifie que les modifications apportées au Registre par un assujetti, sont opposables aux tiers seulement à compter de la date où elles sont inscrites à l état des informations. Encore une fois, la liste des informations pertinentes inclut le nom et le domicile de chaque administrateur. 24 Nonobstant ces dispositions, la jurisprudence en est arrivée à une solution intermédiaire raisonnable pour les administrateurs impliqués. 25 Cette solution tient compte de divers facteurs, incluant notamment le fait que la responsabilité de transmettre l avis aux autorités gouvernementales n incombe pas à l administrateur démissionnaire, mais plutôt à la compagnie. Dans de telles circonstances, advenant une négligence de la compagnie de signaler une démission aux autorités gouvernementales, il aurait pu être injuste que l administrateur se voit privé du bénéfice de la prescription (en théorie, l administrateur aurait pu exercer un recours contre la compagnie ou envers les autorités gouvernementales pour faire remédier à la situation, mais c est là en demander beaucoup à un administrateur démissionnaire en pratique). 26 L autre problème est évidemment une question de crédibilité. En effet, il est fort difficile d «anti-dater» un avis envoyé au gouvernement alors que, lorsque les administrateurs prétendent qu une démission a eu lieu dans le passé, sans qu elle ait été signalée aux autorités gouvernementales, les autorités fiscales en viennent souvent à craindre qu il s agit plutôt d une démission récente, qui a toutefois été «antidatée» dans les registres de la compagnie concernée. 5 L.R.Q., c. P-45.

8 Responsabilité des administrateurs et des tiers S agissant donc principalement d une question de crédibilité, la solution de compromis retenue par les tribunaux a été que le fait qu une démission n ait pas été enregistrée auprès des autorités gouvernementales crée une présomption à l effet que l administrateur n a pas démissionné, mais que cette présomption peut être repoussée par l administrateur, en fournissant devant le tribunal une preuve à l effet contraire, par tous les moyens de preuve recevables 6. ii) Possibilité ou non pour le dernier administrateur de démissionner 28 Encore une fois, cette question a fait l objet de quelques décisions jurisprudentielles et il ne semble pas qu elle soit définitivement réglée. 29 Toutefois, à ce stade-ci, en présence d une décision défavorable aux contribuables 7 et de deux décisions favorables aux contribuables 8, il semble se dégager un consensus, qui réfère à la loi corporative en vertu de laquelle la compagnie a été incorporée. 30 Ainsi, les tribunaux suggèrent d examiner le texte entier de ces lois, pour voir si à quelque endroit que ce soit dans ces lois, le législateur a prévu la possibilité qu une compagnie n ait, à un moment donné, aucun administrateur. 31 Il semble que la seule évocation dans la loi constituante de la compagnie à l effet qu il est possible, à un moment donné, même si c est exceptionnel, que la compagnie n ait aucun administrateur, fera en sorte que les tribunaux concluront qu il est donc possible au dernier administrateur de démissionner. 32 Au fédéral, la Loi sur les sociétés par actions 9 (la «LPSA») contient une disposition semblable, puisque l article 111(2) de la LPSA se lit comme suit : Voir notamment Simeonidis C.Q. (ch. civile) REJB et SMRQ c. Poulin, [2000] RDFQ 197. Zwierschke c. MRN, 92 DTC Brown c. Shearer, [1995] 6 WWR 68 et la décision récente Netupsky c. La Reine, 2003 GSTC 15. S.R.C. (1985), c. C-44.

9 Responsabilité des administrateurs et des tiers (2) [Convocation d une assemblée] Les administrateurs en fonction doivent convoquer, dans les meilleurs délais, une assemblée extraordinaire en vue de combler les vacances résultant de l absence de quorum ou du défaut d élire le nombre fixe ou minimal d administrateurs prévu par les statuts; s ils négligent de le faire ou s il n y a aucun administrateur en fonction, tout actionnaire peut convoquer cette assemblée. [les soulignés sont nôtres] 34 On voit donc, à l avant-dernière ligne, que le législateur a prévu la possibilité qu aucun administrateur ne soit en fonction. 35 La dernière question qui pourrait se poser concerne la manière dont un administrateur doit procéder, lorsqu il est le dernier administrateur d une compagnie et qu il désire démissionner, surtout si cette compagnie n est plus en opération et n a plus de place d affaires à laquelle envoyer l avis. 36 À première vue, l envoi de l avis requis aux autorités gouvernementales est un excellent point de départ. 37 Pour le reste, il faut faire preuve d imagination, surtout qu une décision de jurisprudence récente semble se montrer assez sévère à cet égard Enregistrement d un administrateur auprès des autorités gouvernementales sans son consentement 38 Dans le même esprit que nous avons examiné le cas d un administrateur démissionnaire dont le nom apparaît toujours comme administrateur aux registres gouvernementaux suite au défaut de la compagnie de transmettre les avis requis aux autorités gouvernementales, il arrive, particulièrement au début d une entreprise, qu un avis soit envoyé trop rapidement par une compagnie ou par son professionnel, en indiquant le nom de certaines personnes comme administrateurs, alors que ces personnes n ont pas encore signé les documents pour accepter le poste d administrateur. 39 Au moins deux décisions ont été rendues sur cette question en 2003 et dans chaque cas, le contribuable a été 10 Birchard c. La Reine, [2003] DTC 285.

10 Responsabilité des administrateurs et des tiers 214 exonéré. Il s agit des affaires Lau c. La Reine 11 (l épouse a été exonérée puisqu elle avait été inscrite dans les registres comme administratrice sans avoir accepté ce rôle.) et Colbran 12 (un redresseur d entreprises avait accepté de devenir administrateur pendant la période de redressement, à certaines conditions; l avis a été envoyé au gouvernement avant que les conditions soient remplies). 5. Administrateur agissant comme prête-nom 40 Il arrive que certains se demandent si un administrateur pourrait faire exclure sa responsabilité, en prétendant qu il se contentait d agir à titre de prête-nom pour quelqu un d autre. 41 La notion de prête-nom est souvent utilisée dans le cadre de la détention d un bien et il est généralement reconnu qu une personne peut se servir d un prête-nom pour enregistrer un bien au nom de ce prête-nom, alors que le véritable propriétaire du bien demeure l autre personne. 42 Au plan légal, il est plus difficile de faire le même raisonnement concernant les administrateurs, puisqu il ne s agit pas ici de la détention d un bien ou du droit de propriété d un bien, mais bien de l acceptation d une charge et des responsabilités qui y sont associées. 43 Cette question n a pas encore fait l objet d une discussion approfondie en jurisprudence, mais il y a tout de même l affaire Bousquet et Tessier c. La Reine 13 dans laquelle elle a été abordée et dans laquelle la Cour canadienne de l impôt semble avoir manifesté une certaine ouverture pour exclure la responsabilité d un administrateur, dans la mesure où il était un simple «prête-nom». 6. Administrateur «de facto» 44 En terminant sur cette question, il faut aussi faire attention à la notion d «administrateur de facto». En résumé à cet égard, même si un administrateur n est pas officiellement en poste, les tribunaux ont conclu qu il était possible que certaines personnes soient considérées comme administrateurs [2003] GSTC 1. [2003] GSTC 59. [2003] DTC 382.

11 Responsabilité des administrateurs et des tiers 215 «de fait» si, dans les faits, elles exercent les prérogatives et les responsabilités normalement dévolues aux administrateurs. 45 Il est à noter que, dans certaines décisions, même si un administrateur avait démissionné validement, il a été considéré qu il avait continué à agir comme administrateur «dans les faits». Nous référons notamment à cet égard aux décisions Boivin c. La Reine 14, Pearson c. La Reine 15 et Parisien c. La Reine Une question épineuse concernant les administrateurs «de facto» est comment ceux-ci peuvent s y prendre pour démissionner et bénéficier du début de la prescription de deux ans, puisqu ils ne sont pas officiellement en poste. À cet égard, la décision Pearson vient jeter un premier éclairage sur cette question en concluant que la fonction d un administrateur «de facto» prend fin, dans ce cas spécifique, au moment où la compagnie cesse ses opérations. Examinons maintenant les décisions principales dans lesquelles les tribunaux ont reconnu que des individus peuvent effectivement être considérés comme administrateurs de facto et encourir leur responsabilité, même s ils ne font pas officiellement partie du conseil d administration. 47 La décision de base sur cette question au fédéral est la décision dans l affaire R. c. Corsano 17, alors qu au Québec, les deux principales décisions sont les décisions Hébert c. SMRQ 18 et Silcoff c. SMRQ La décision Silcoff est intéressante en ce qui concerne ce qu une personne doit faire ou ne pas faire pour être considérée comme un administrateur de facto. 49 Cette affaire concernait une petite compagnie familiale exploitant un commerce de location de vidéocassettes, madame Silcoff détenait 20 % des actions, ses enfants en détenaient 30 % et son mari, qui était aussi le président et le GTC GTC GTC 229. [1999] DTC [1993] RDFQ 18 (CQ). [1998] RDFQ 159 (CQ).

12 Responsabilité des administrateurs et des tiers 216 seul administrateur officiel de la compagnie, détenait l autre 50 %. 50 Madame Silcoff s occupait de la tenue de livres et des remises gouvernementales. Apparemment, elle s était aussi identifiée à l Inspecteur général des institutions financières comme vice-présidente et c est elle qui avait signé comme administratrice le rapport de 1991 transmis aux autorités gouvernementales. Toutefois, elle prétendait que, selon les registres internes de la compagnie, elle n était pas administratrice. 51 Dans ces circonstances, la Cour du Québec a considéré qu elle n était pas administratrice de facto. Les commentaires qui suivent sont intéressants : 52 L'article de la Loi sur le ministère du Revenu mentionne «administrateur». Par extension, l'administrateur de facto est inclus dans cette notion. Aussi, est-ce avec réserve que la Cour traite cette exception à la règle générale. 53 L'administrateur de facto doit être celui qui, par sa façon d'agir, influence le cours des événements et dirige effectivement le fonctionnement du commerce. 54 Dans le cas présent, la requérante a suggéré, un an avant la fermeture, d'abandonner le commerce. La réponse a été négative. Nulle part dans la preuve il y a indication de prise de décision de sa part. 55 Sa signature sur des rapports adressés aux autorités gouvernementales et l'usage du titre de viceprésidente peuvent être considérés comme des présomptions de sa qualité d'administrateur. La Cour croit cependant qu'il faut regarder au-delà de ces faits et considère la situation dans son ensemble. La signature de la requérante aux endroits réservés aux actionnaires n'a pas été une habitude et, comme l'a souligné Charlotte Silcoff, elle a agi sur la recommandation du vérificateur. L'usage du titre de viceprésidente ne porte pas non plus à conséquence. L'inflation verbale dans les titres hiérarchiques est telle que n'importe quel cadre intermédiaire peut se voir affubler d'une telle dénomination. Le tribunal ne considère pas la requérante comme administrateur.

13 Responsabilité des administrateurs et des tiers Responsabilité du personnel comptable et autres tiers 56 En plus des administrateurs de facto, il est important d examiner si certains employés, comme par exemple ceux s occupant de la comptabilité et des remises gouvernementales, peuvent être tenus responsables, en cas de défaut de la compagnie. i) Disposition provinciale 57 Au Québec, il existe une disposition relativement inconnue, qui devrait pourtant faire frémir plusieurs personnes. 58 Il s agit de l article LMR qui se lit comme suit : 59 Art [Responsabilité solidaire à l'égard des retenues à la source] Quiconque a le pouvoir d'autoriser, pour une personne, le paiement d'un montant assujetti à une retenue à la source prévue à l'article 1015 de la Loi sur les impôts (L.R.Q., c. I-3) ou de faire en sorte qu'il soit effectué et qui consent ou fait en sorte que ce montant soit versé, alloué, conféré ou payé par cette personne ou pour son compte, est tenu, solidairement avec cette dernière, aux mêmes obligations que celle-ci relativement aux sommes devant être déduites ou retenues de ce montant en vertu de la Loi sur les impôts, de la Loi sur le régime de rentes du Québec (L.R.Q., c. R-9) et de la Loi sur l'assurance parentale (2001, chapitre 9). 60 Il faut d abord noter que cette disposition s applique strictement aux remises gouvernementales concernant le paiement des salaires. 61 Aux termes de cette disposition, toute personne qui a le pouvoir de décider si un salaire est payé ou non par une autre personne (la compagnie) devient solidairement responsable avec cette personne des obligations de cette personne à l égard du versement des remises gouvernementales. 62 Ainsi, dans la mesure où le pouvoir de décider si un salaire est versé ou non est délégué au contrôleur d une compagnie, le contrôleur de cette compagnie pourrait être trouvé responsable du défaut de la compagnie en vertu de l article LMR.

14 Responsabilité des administrateurs et des tiers 218 ii) Dispositions fédérales 63 Au fédéral, il existe des dispositions semblables qui sont même plus complètes. Elles sont contenues aux articles 227(5) et (5.1) LIR. 64 En résumé, l impact de ces dispositions est le suivant : elles visent principalement les paiements de salaire et d autres montants spécifiques prévus par la LIR; elles rendent solidairement responsable avec le payeur toute personne «qui a une influence directe ou indirecte» sur le paiement; le paragraphe 227(5.1) LIR contient une liste assez longue des personnes possiblement concernées, qui inclut notamment un fiduciaire, un liquidateur, un séquestre, un syndic, un exécuteur ou un créancier garanti de même que le tiers (le superviseur) nommé par le créancier pour contrôler les décaissements ou pour fournir des conseils à leur égard et tous les mandataires nommés par l une ou l autre de ces personnes. 65 En pratique, nous notons toutefois que les cas où les autorités fiscales fédérales ont appliqué cette disposition sont relativement rares, ce qui est dommage dans un certain sens, puisque les créanciers et surveillants qui imposent à une compagnie le choix de ne pas verser au gouvernement les sommes que cette compagnie détenait pour le gouvernement à titre de mandataire pourraient en principe porter le fardeau d une partie de cette responsabilité en vertu de ces dispositions. 8. Responsabilité solidaire 66 Il est à noter que la responsabilité des administrateurs est une responsabilité solidaire, en vertu des dispositions applicables, de sorte que les autorités fiscales peuvent s adresser à l administrateur de leur choix. 67 En pratique, c est d ailleurs la manière dont les autorités fiscales procèdent en s adressant généralement à l administrateur le plus solvable. 68 En théorie, l administrateur qui acquitte la dette dispose d un recours contre la compagnie, puisque la loi prévoit que

15 Responsabilité des administrateurs et des tiers 219 tous les droits du gouvernement contre la compagnie lui sont cédés à partir du moment où il paye la dette de la compagnie. 69 Ce recours est cependant généralement purement théorique, puisque la raison même pour laquelle le gouvernement s est adressé à l administrateur est que la compagnie est devenue insolvable. 70 L administrateur dispose également d un recours théorique contre ses coadministrateurs pour récupérer leur part, mais ce recours peut aussi être peu utile dans la mesure où les autres administrateurs sont insolvables. 9. Possibilité de réclamer une perte au titre d un placement d entreprise 71 Une autre question qui est fréquemment soulevée en matière de responsabilité des administrateurs est celle de savoir si un administrateur tenu de payer une dette corporative peut au moins réclamer, à cet égard, une perte au titre d un placement d entreprise dans sa déclaration d impôt personnelle. (Une perte au titre d un placement d entreprise est une perte déductible dans la même proportion qu une perte en capital actuellement 50 % mais contre toutes les sources de revenus, alors qu une perte en capital n est déductible que contre les gains en capital.) 72 Avant d examiner la théorie à cet égard, je dois malheureusement vous souligner que la jurisprudence fédérale et provinciale est présentement unanime à répondre à cette question de manière négative. 73 Je vous réfère à cet égard aux décisions Trottier c. SMRQ 20 et Poirier c. La Reine Cette question n a toutefois pas encore été traitée par les tribunaux d appel et il est donc possible qu il y ait évolution en la matière dans l avenir, d autant plus que certaines des décisions concernées laissent des questions en suspens. 75 En principe, comme mentionné ci-haut, une perte au titre d un placement d entreprise doit d abord et avant tout se qualifier comme «perte en capital», après quoi, si elle se qualifie également comme «perte au titre d un placement RDFQE 2003F-14. [2000] 2463.

16 Responsabilité des administrateurs et des tiers 220 d entreprise», on lui donne l attribut supplémentaire de pouvoir être déductible contre n importe quelle forme de revenu. 76 Comme mentionné dans la section précédente, en payant la dette de la compagnie, l administrateur devient le créancier de la compagnie. C est donc comme s il avait avancé cette somme à la compagnie et, si l avance devient irrécupérable, il peut en théorie réclamer une perte en capital en vertu des dispositions de l article 50 LIR qui prévoit qu il y a disposition présumée d une créance au moment où celle-ci devient irrécupérable. Le problème se situe au niveau de l application du paragraphe 40(2)g)ii) LIR et de son équivalent provincial, l article 240 de la Loi sur les impôts. En effet, ces deux dispositions précisent que la perte en capital d un contribuable sera nulle, s il s agit de la disposition réelle ou présumée d une créance qui n a pas été acquise «dans le but de gagner du revenu». 77 En général, comme le paiement d une dette fiscale corporative par l administrateur intervient après la déconfiture de la compagnie et après que celle-ci n exploite plus son entreprise, les autorités fiscales prétendent donc que la créance n a pas été acquise dans le but de gagner du revenu, de telle sorte que la perte ne se qualifie pas à titre de «perte en capital» et que cette perte ne peut donc pas franchir l étape suivante d être également considérée comme une «perte au titre d un placement d entreprise». 78 C est cet argument qui a connu le succès dans les causes de jurisprudence mentionnées plus haut. Par contre, lorsque j exprimais l opinion que des questions continuent à se soulever, je faisais notamment référence à la décision provinciale Trottier, dans laquelle la Cour du Québec a conclu que le fait pour la créance de ne pas avoir été acquise dans le but de gagner du revenu fait en sorte que la perte ne se qualifie pas comme «perte au titre d un placement d entreprise», mais que la perte continuerait par ailleurs à se qualifier «perte en capital». 79 Cette conclusion apparaît inappropriée, compte tenu que la question de savoir si la créance a été acquise «dans le but de gagner du revenu» concerne la qualification de la perte comme «perte en capital» et non comme «perte au titre d un placement d entreprise».

17 Responsabilité des administrateurs et des tiers L autre réserve qui peut être apportée à l égard de ces décisions est que, d une certaine manière, la situation de l administrateur tenu de payer une dette de la compagnie en matière fiscale s apparente à celle d un administrateur ou actionnaire qui aurait cautionné les dettes de la compagnie. En effet, dans ce cas-là aussi, la réclamation est généralement faite à l administrateur ou actionnaire après que la situation de la compagnie est devenue problématique et donc au moment où celle-ci n a plus de pouvoir de gagner du revenu. 81 Pourtant, dans la situation où il s agit d une caution, les autorités fiscales ne semblent pas avoir de problème à reconnaître la présence d une «perte en capital» et possiblement d une «perte au titre d un placement d entreprise», même si le paiement intervient seulement après que la compagnie est devenue insolvable. 82 Nous pensons notamment aux dispositions du bulletin d interprétation IT-239R2 publié par l Agence du revenu du Canada («ARC»). 83 Dans le cas d une caution, le raisonnement semble être que, pour déterminer si la créance a été obtenue dans le but de gagner du revenu, il faut se replacer non pas au moment du paiement, mais au moment où le contribuable a souscrit l engagement de caution pour déterminer si, à ce moment, il agissait dans le but de gagner du revenu. 84 Dans la mesure où le financement bancaire des activités corporatives ne pouvait être obtenu sans sa caution, l administrateur a généralement gain de cause, en démontrant qu il a signé la caution dans le but de faire gagner du revenu à la compagnie et dans le but ultime de lui-même recevoir du revenu de biens par le biais des dividendes auquel il s attendait, à même les revenus de la compagnie. 85 Il est permis de se demander en quoi la situation d un administrateur est différente, puisque l administrateur accepte généralement lui aussi la responsabilité d être administrateur de la compagnie dans le but de faire gagner du revenu à la compagnie et dans le but ultime de recevoir du revenu de dividendes de la compagnie. Cette analyse ne semble pas avoir été faite de manière exhaustive à ce stade-ci. 86 Les tribunaux semblent aussi avoir à l esprit des éléments de politique fiscale, en considérant qu il ne serait

18 Responsabilité des administrateurs et des tiers 222 peut-être pas approprié de permettre à un administrateur de bénéficier d une déduction fiscale, alors que les sommes qu il est appelé à remettre au gouvernement sont des sommes perçues ou qui auraient dû être perçues par la compagnie à titre de mandataire, ce qui laisse donc supposer, dans la mesure où l administrateur a été trouvé responsable, qu il a manqué à ses obligations. Même si cela n est pas faux, il n est pas clair qu un tel argument devrait intervenir dans ce débat. 10. Défense de diligence raisonnable 87 À part la prescription de deux ans, le sujet qui fait sans aucun doute couler le plus d encre en matière de responsabilité des administrateurs est la défense de «diligence raisonnable» qui est accordée à l administrateur pour exclure sa responsabilité. 88 Le texte fédéral et le texte provincial étant légèrement différents, il est importe de les reproduire tous les deux cidessous. 89 Au fédéral, la disposition pertinente est le paragraphe 227.1(3) LIR qui se lit comme suit : 90 Un administrateur n'est pas responsable de l'omission visée au paragraphe (1) lorsqu'il a agi avec le degré de soin, de diligence et d'habileté pour prévenir le manquement qu'une personne raisonnablement prudente aurait exercé dans des circonstances comparables. 91 Au provincial, la disposition pertinente est le premier alinéa de l article LMR, qui se lit comme suit : 92 Art [Administrateur non visé] L'article ne s'applique pas à un administrateur qui a agi avec un degré de soin, de diligence et d'habileté raisonnable dans les circonstances ou qui, dans ces mêmes circonstances, n'a pu avoir connaissance de l'omission visée par cet article. 93 Extinction du délai. De plus, le ministre ne peut cotiser un administrateur à l'égard d'un montant visé à l'article après l'expiration des deux ans qui suivent la date à laquelle celui-ci cesse pour la dernière fois d'être un administrateur de la société. (1997, c. 3, a. 104(6).)

19 Responsabilité des administrateurs et des tiers À l examen rapide de ces deux dispositions, on remarque au point de départ deux différences importantes : en premier lieu, le texte fédéral précise que la diligence dont il est question est celle qui est démontrée «pour prévenir le manquement», semblant exiger de l administrateur qu il fasse la preuve des gestes qu il a posés avant le manquement et non des gestes qu il a posés pour tenter de corriger la situation, après que le manquement soit survenu; de son côté, la loi provinciale fait explicitement référence aux omissions dont l administrateur n a pas pu avoir connaissance, alors qu il n y a pas de mention semblable dans la loi fédérale. 95 Malgré ces différences et malgré que certains plaideurs habiles aient tenté de faire valoir que les lois étaient différentes, elles ont été interprétées de manière à peu près similaire en pratique. Nous vous référons notamment à la cause Jobin c. SMRQ 22 pour une analyse exhaustive de cette question. 96 À l égard des deux exemples soulevés ci-dessus, nous souhaitons notamment porter à votre attention ce qui suit : au niveau des omissions dont l administrateur n a pas pu avoir connaissance, il s agit principalement du cas où l administrateur a été trompé par ses collègues administrateurs, malgré qu il ait fait preuve de diligence, notamment en s informant des activités de la compagnie et en y participant en fonction de sa responsabilité. Même si ce moyen de défense n est pas soulevé explicitement dans la loi fédérale, nous pouvons vous référer à plusieurs décisions fédérales qui ont reconnu qu il s agit là d un argument généralement reconnu par les tribunaux fédéraux pour exclure la responsabilité d un administrateur 23 ; pour ce qui est de la question de «prévenir le manquement», il est vrai qu il s agit d un argument [2003] Snow c. La Reine, 91 DTC 832, Edmonson c. La Reine, 88 DTC 1542, Bianco c. La Reine, 91 DTC 1366, MacCormack c. La Reine, [1995] 2CTC 2410.

20 Responsabilité des administrateurs et des tiers 224 souvent soulevé par les procureurs fédéraux, lorsque l administrateur tente d exclure sa responsabilité, en invoquant le grand nombre de gestes qu il a posés, une fois le problème survenu, pour tenter de le rectifier. Il est aussi vrai que les tribunaux attachent généralement plus d importance au comportement de l administrateur avant le manquement qu à celui qu il a démontré après le manquement. Cependant, il est toujours utile de faire la preuve du comportement de l administrateur après le manquement, surtout s il s agit d un administrateur «externe» (voir commentaires qui suivent à cet égard), pour donner au tribunal un aperçu complet de la situation. i) Acceptation de la fonction d administrateur 97 Une première règle d or en matière de responsabilité des administrateurs est que les tribunaux sont unanimes à affirmer que l acceptation de la fonction d administrateur comporte l acceptation des responsabilités qui vont avec cette fonction. 98 Par conséquent, les administrateurs qui tentent de s en sortir et d exclure leur responsabilité en prétendant qu ils étaient des «administrateurs passifs» et que, dans les faits, ils ne participaient pas aux décisions de la compagnie, ont presque tous connu un échec cuisant devant les tribunaux. 99 Sur cette base, un administrateur qui cherche à démontrer sa diligence devra être en mesure de faire valoir qu il s est intéressé aux activités de la compagnie en fonction de son rôle spécifique et qu il a fait ce qu il pouvait faire dans les circonstances pour éviter le manquement. ii) Jugement Soper Les règles fédérales en matière de responsabilité des administrateurs pour les sommes perçues à titre de mandataire des autorités fiscales ont été adoptées vers le début des années 1980 et il a fallu un certain temps pour que la jurisprudence fasse un consensus autour des principaux arguments soulevés par les contribuables. 24 Soper c. La Reine, 97 DTC 5407.

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