introduction à la comptabilité C. DisLe - R. Maéso - M. Méau CouRs & applications

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1 C. DisLe - R. Maéso - M. Méau introduction à la comptabilité CouRs & applications 140 exemples et illustrations 100 tableaux et schémas de synthèse 180 énoncés d applications

2 8 CHAPITRE Les achats section 1 La pièce comptable : la facture section 2 La comptabilisation des achats : principes section 3 TVA sur achats et prestations de services : particularités section 4 La comptabilisation des retours aux fournisseurs résumé applications Ce chapitre concerne les achats de marchandises et d autres approvisionnements. Il s agit d un poste important, surtout dans les entreprises de négoce et dans les firmes industrielles. Une analyse comptable rigoureuse s impose afin de respecter la législation en vigueur et d organiser un suivi élémentaire des conditions de gestion. La facture, pièce comptable essentielle ici, constitue la source principale d information car elle matérialise les conditions de la transaction. Elle résulte des dispositions du droit commercial (obligations des parties), du droit fiscal (exigibilité de la TVA) et du droit comptable (pièce justificative des écritures) qui assurent la conformité avec les directives européennes. Sont traités ici les achats de biens et services destinés à être consommés dans le cycle d exploitation : il s agit de charges au sens comptable. La comptabilisation des achats repose sur une nomenclature précise proposée par le Plan comptable général. L acquisition de services se distingue par une particularité liée au régime de TVA. Enfin, l opération d achat peut se trouver contrariée par un retour des biens au fournisseur en cas de désaccord. section 1 la pièce comptable : la facture La facture est adressée par le fournisseur au client lors d une vente de biens ou de services. Elle se présente en général sous une forme papier, mais elle peut aussi être transmise par voie électronique, voire être dématérialisée (ces points sont abordés dans la sixième partie de cet ouvrage). La facture est obligatoire pour les ventes entre professionnels et doit être établie en double exemplaire : l un pour le vendeur et l autre pour le client. Fiscalement, l obligation de facturation s impose à tout assujetti à la TVA pour toutes les livraisons de bien ou les prestations de services effectuées pour un autre assujetti ou une personne morale non assujettie. La facture doit être établie dès la réalisation de la vente ou l exécution du service. Cependant, une entreprise conduite à livrer fréquemment de faibles quantités à un même client peut, avec l accord de ce dernier, émettre des bons de livraison et une facture récapitulative (au plus tard à la fin du mois). a) Informations obligatoires La rédaction de la facture est soumise à des règles précises qui prévoient des informations obligatoires. 108

3 CHAPITRE 8 Les achats 3 FACTURE : INFORMATIONS OBLIGATOIRES Objets Vendeur Acheteur Facture Opérations Paiement Informations obligatoires Nom ou dénomination sociale de l entreprise Adresse Société : forme juridique et montant du capital Numéro d identification de la personne (numéro SIREN) ; le numéro SIRET (identifiant l établissement) et le code d activité ne sont pas obligatoires Mention RCS suivie du nom de la ville où se trouve le greffe auprès duquel l entreprise est immatriculée (RCS : Registre du commerce et des sociétés) Numéro d identification intracommunautaire à la TVA Nom et adresse du client Le numéro d identification intracommunautaire en cas de livraison intracommunautaire La mention «facture» Numéro de la facture, attribué selon une séquence chronologique et continue ; dans certains cas (exemple : présence de plusieurs sites de facturation) plusieurs séquences peuvent être admises Date de la facture : elle sera indiquée lors de l enregistrement comptable Désignation des marchandises, quantités, prix unitaire hors taxe par article Frais accessoires éventuels Réductions éventuelles Taux de TVA applicable Pour chaque taux d imposition : total hors taxe, montant de la TVA Net à payer Date du règlement ; sauf disposition contraire (accord entre les parties ou conditions générales de vente), le règlement est fixé au 30 e jour suivant la date de réception des marchandises ou d exécution du service Le taux des pénalités exigibles Les conditions d escompte applicables en cas de paiement à une date antérieure à celle résultant de l application des conditions générales de vente b) Conditions générales de vente Les mentions figurant sur la facture sont complétées en général par des «conditions générales de vente» qui figurent souvent au dos du document. FACTURE : EXEMPLE DE CONDITIONS GENERALES DE VENTE Prix : les prix hors taxe applicables sont ceux figurant dans nos tarifs lors de la date de livraison. Règlements : ils s effectuent par chèque barré ou LCR (lettre de change-relevé) ou virement. Nos factures sont payables au comptant et sans escompte sauf stipulation écrite contraire. Conformément à la loi relative à la modernisation de l économie, dans le cas où les sommes dues ne seraient pas réglées à la date de paiement figurant sur la facture, des pénalités de retard d un montant égal à trois fois le taux de l intérêt légal seront applicables. Litiges : toute contestation sur le contenu d une facture doit nous parvenir dans les 15 jours de la date de la facture. 109

4 3 CHAPITRE 8 Les achats FACTURE : EXEMPLE DE CONDITIONS GENERALES DE VENTE Clause de réserve de propriété : les marchandises objet de la présente vente restent notre propriété jusqu au parfait paiement de leur prix en application des dispositions de la loi n du 12 mai 1980 ; en cas de reprise des marchandises toutes les sommes déjà versées par le client restent acquises au vendeur à titre de dommages et intérêts. Contestation : pour toute contestation qui pourrait survenir à l occasion de l interprétation ou de l exécution des présentes conventions, les tribunaux du lieu de facturation sont seuls compétents. Un exemple de facture est présenté ci-après. Laperrière Menuiserie industrielle Menuiserie Blanc 19, route de Viernoz 5, rue du Fier Annecy Chambéry Téléphone : Fax : Facture n N05011 Date : 25 mai N Bordereau de livraison n Date de livraison : 25 mai N DÉSIGNATION QUANTITÉ PU HT MONTANT HT Fenêtre bois exotique Oméga double vitrage assemblage mécanique 115 cm 100 cm ; référence 456 AB Bloc porte contemporain Champagne hêtre massif 1 er choix 204 cm 73 cm ; référence 2563 HH , , , ,00 MONTANT TOTAL HT 7 000,00 Taux TVA 19,6 % Montant TVA 1 372,00 TOTAL TTC 8 372,00 Acompte NET À PAYER 8 372,00 Mode de règlement : chèque à réception de la facture Pas d escompte pour paiement anticipé ; passée la date d échéance, tout paiement différé entraîne l application d une pénalité de 3 fois le taux d intérêt légal. SAS au capital de RC Annecy 75 B 67 SIREN

5 CHAPITRE 8 Les achats 3 section 2 la comptabilisation des achats : principes 1. Schéma de comptabilisation L enregistrement comptable d une facture d achat avec TVA récupérable conduit : à débiter un compte de charges subdivision du compte 60 Achats pour le montant hors taxe ; à débiter le compte État, TVA déductible sur autres biens et services pour le montant de la TVA ; à créditer le compte 40 Fournisseurs (achat à crédit) ou un compte de trésorerie (achat au comptant) pour le montant taxe comprise. Lorsque la TVA n est pas récupérable, le compte 60 Achats est débité pour le montant taxe comprise. 2. Les différents types d achats et leur traitement comptable 2.1 Définitions des différents types d achats Types d achats APPROVISIONNEMENTS MARCHANDISES MATIÈRES PREMIÈRES MATIÈRES CONSOMMABLES Définitions Objets et substances achetés pour la formation des biens et services à vendre ou à immobiliser. Ils comprennent les matières premières, les matières consommables et les emballages. Tout ce que l entreprise achète pour revendre en l état. Objets et substances plus ou moins élaborés destinés à entrer dans la composition des produits traités ou fabriqués. Objets et substances plus ou moins élaborés, consommés au premier usage ou rapidement, et qui concourent au traitement, à la fabrication, ou à l exploitation, sans entrer dans la composition des produits traités ou fabriqués. 2.2 Différents types d achats : nomenclature comptable du PCG (système de base) 60 Achats d approvisionnements 607 de marchandises stockés 601 Achats stockés de matières et fournitures 602 Achats stockés Autres approvisionnements 6021 Matières consommables 6022 Fournitures consommables 6026 Emballages non stockés 604 Achats d études et de prestations de services 605 Achats de matériels, équipements et travaux 606 Achats non stockés de matières et fournitures 111

6 3 CHAPITRE 8 Les achats REMARQUES Les approvisionnements «stockés» sont ceux qui sont suivis sur une fiche de stock. Les comptes 604 et 605 concernent les biens et services sous-traités qui s intègrent directement dans le cycle de production de l entreprise. Le compte 606 reçoit notamment les fournitures d eau, d énergie, produits d entretien, fournitures administratives. EXEMPLE Reprenons la facture présentée dans la section 1. Avant de comptabiliser le document, il convient de l analyser. 1) Analyse du document La facture a été établie le 25 mai N, pour une livraison intervenant le même jour. Elle a été adressée par l entreprise Laperrière, menuiserie industrielle, à la menuiserie Blanc. Le fournisseur exerce donc une activité de fabrication industrielle de pièces de menuiserie pour le bâtiment (portes, fenêtres ). M. Blanc, artisan menuisier, travaille pour une clientèle de particuliers ou de professionnels (promoteurs immobiliers, constructeurs «clés en main» ). Il est assujetti à la TVA sur la totalité de son chiffre d affaires et récupère donc la TVA qu il acquitte auprès de ses propres fournisseurs. La facture est revêtue des mentions obligatoires, avec un numéro chronologique (N05011 : il s agit de la onzième facture établie en mai N). Elle sera enregistrée dans la comptabilité de l entreprise Blanc à la date du 25 mai N, même si l enregistrement s effectue à une date ultérieure. Les entreprises de taille importante effectuent un enregistrement des pièces comptables en temps réel, les autres se livrent généralement à une mise à jour périodique, mais au minimum chaque mois (à cause des contraintes fiscales liées à la déclaration de la TVA). La facture est payable au comptant par chèque. Le choix du compte d achats à débiter est déterminant. Les biens acquis ne sont pas des marchandises, puisque M. Blanc n est pas un simple négociant : il incorpore les éléments acquis aux bâtiments dans lesquels il intervient. Il s agit donc d approvisionnements. Compte tenu de leur valeur intrinsèque, on suppose que ces objets sont identifiés par des fiches de stocks et font l objet d un suivi rigoureux de la part de M. Blanc : ce sont des approvisionnements stockés. Plus précisément, c est le compte n 601 «Achats stockés de matières et fournitures» qui sera débité : les pièces de menuiserie ne sont ni des emballages, ni des fournitures consommables. Pour une analyse plus fine, on peut détailler le compte 601 en sous-comptes : 6011 Achats stockés de matières 6017 Achats stockés de fournitures Achats stockés de fenêtres Achats stockés de blocs portes La codification extensible prévue par le Plan comptable général permet une analyse très fine des achats et donc des conditions de gestion de l entreprise. 2) Enregistrement de la facture dans la comptabilité de M. Blanc On suppose que l on retient une analyse détaillée des achats N Achats stockés de fenêtres Achats stockés de blocs portes État, TVA déductible sur autres biens et services Fournisseur Laperrière Facture n N

7 CHAPITRE 8 Les achats N Fournisseur Laperrière Banque Chèque n REMARQUE On a adopté ici une codification en numéros de comptes à cinq chiffres. En l absence de consignes précises sur ce point, on pourrait se contenter des comptes dont le numéro se compose de trois chiffres On aurait alors l enregistrement suivant pour la première écriture : N 601 Achats stockés de matières et fournitures État, TVA déductible sur autres biens et services Fournisseurs Facture n N05011 section 3 tva sur achats et prestations de services : particularités Le compte 604 Achats d études et prestations de services enregistre les factures délivrées par les prestataires de services auxquels l entreprise a recours, pour les services sous-traités qui s intègrent dans le cycle d exploitation de l entreprise. La TVA n est exigible qu au moment du paiement du prix (et non à l exécution du service, qui correspond au fait générateur). Cela conduit à un mode de comptabilisation particulier de la TVA déductible, puisqu il peut exister ici un décalage entre la facturation et l exigibilité de la TVA, en cas d achat à crédit. La TVA figure sur la facture, mais elle n est déductible qu au moment du paiement du prix. Il s agit du régime de la «TVA sur encaissements». Le traitement comptable se présentera ainsi : Opération Facturation (achat à crédit) Analyse comptable 604 Achats d études et prestations de services HT État, TVA déductible sur encaissements TVA 401 Fournisseurs TTC Paiement 401 Fournisseurs TTC 512 Banque TTC État, TVA déductible sur autres biens et services TVA État, TVA déductible sur encaissements TVA 113

8 3 CHAPITRE 8 Les achats Certains auteurs préconisent l utilisation du compte 4458 État, TVA à régulariser au lieu du compte État, TVA déductible sur encaissements. Le Plan comptable général ne propose pas de solution précise sur ce point. Le fournisseur a la possibilité de s aligner sur le régime général (TVA exigible alors à la facturation) en exerçant une option : l option pour le régime de la «TVA sur les débits» (la TVA est alors collectée lors de l inscription de la somme au débit du compte du client ; pour ce dernier, elle est déductible dès la facturation). La mention de l option sur la facture n est plus exigée mais le fournisseur doit en aviser ses clients. Même en cas d option, la perception d avances et d acomptes rend la TVA exigible dès le moment de leur versement (se reporter au chapitre concernant les règlements). EXEMPLE L entreprise industrielle STC élabore un outillage industriel complexe. Dans ce cadre, elle sous-traite à la société Info SA la conception d une partie des logiciels de contrôle intégrés à l outillage. La facture de la société Info SA (montant hors taxe : ) est datée du 24 septembre N et le règlement par chèque intervient le 31 octobre N (TVA à 19,6 % : 294 ). Enregistrement comptable dans les livres de l entreprise STC : 1 er cas : la société Info SA n opte pas pour le régime de la TVA acquittée d après les débits N Achats d études et prestations de services État, TVA déductible sur encaissements ,6 % 4011 Fournisseur Info SA Facture n N 4011 Fournisseur Info SA Banque Chèque n N État, TVA déductible sur autres biens et services État, TVA déductible sur encaissements 294 Constatation TVA déductible 2 e cas : la société Info SA opte pour le régime de la TVA acquittée d après les débits N Achats d études et prestations de services État, TVA déductible sur autres biens et services Fournisseur Info SA Facture n N 4011 Fournisseur Info SA Banque Chèque n 114

9 CHAPITRE 8 Les achats 3 section 4 la comptabilisation des retours aux fournisseurs Toute facture d achat reçue d un fournisseur doit être enregistrée en comptabilité. À la suite d un désaccord, le client peut être conduit à retourner une partie de la marchandise. Le fournisseur établira alors une facture d avoir. Elle comprend les mêmes mentions obligatoires qu une facture ordinaire, avec, en plus, la mention «Avoir». Dans la comptabilité du client elle donne lieu à un enregistrement inverse à celui de la facture initiale. EXEMPLE Reprenons la facture reçue par l entreprise Blanc (section I). Les fenêtres reçues ne correspondent pas au bon de commande et sont retournées au fournisseur. Cela donne lieu à une facture d avoir n AVN0601 datée du 1 er juin N, accompagnée d un chèque du fournisseur. Enregistrement comptable dans les livres de l entreprise Blanc : N 512 Banque État, TVA déductible sur autres biens et services Achats stockés de matières et fournitures Facture n AVN0601, chèque n RÉSUMÉ La comptabilisation des achats repose sur l analyse de la facture, pièce comptable fondamentale qui comporte des mentions obligatoires souvent motivées par les obligations fiscales en matière de TVA. La réglementation fiscale et la nomenclature des achats prévue par le Plan comptable général conditionnent largement l enregistrement comptable. Les échanges portant sur les prestations de services relèvent d un régime spécial en matière de TVA : l exigibilité de la TVA est liée au paiement de la facture. Cette situation conduit à l utilisation d un compte transitoire lors de la facturation. Le fournisseur peut toujours opter pour le régime de la TVA exigible d après les débits, ce qui simplifie l analyse comptable et fiscale. Les retours de biens aux fournisseurs s accompagnent d une contrepassation de l écriture initiale. 115

10 APPLICATIONS application 1 application 2 application 3 application 4 application 5 Achats d approvisionnements dans une entreprise industrielle Achats de prestations de services Retours aux fournisseurs Achats de biens et de services dans une entreprise de négoce et de réparation Synthèse APPLICATION 1 Achats d approvisionnements dans une entreprise industrielle L entreprise industrielle Turboméca, assujettie à la TVA sur la totalité de son chiffre d affaires, fabrique un produit fini à partir d une matière première unique suivie sur fiches de stock. Pendant le mois d octobre N elle a reçu les factures suivantes, payables à trente jours, émanant de ses fournisseurs (les montants sont donnés hors taxe, TVA au taux normal, sauf indication contraire) : 8 octobre : facture n D-567, matières premières, octobre : facture EDF n , abonnement 10 (TVA à 5,5 %) et consommation 158 ; prestataire de services, l EDF a opté pour le régime de la TVA acquittée d après les débits 15 octobre : facture n 7687, achats de carburant pour les véhicules de transport de biens (achats du mois de septembre), octobre : facture n 699, pièces sous-traitées intégrées au produit fini, octobre : facture n A-420, lubrifiants pour machines et suivis en stocks, octobre : facture n 2426 reçue d un fournisseur allemand pour de matières premières 26 octobre : facture n V-304, matières premières, reçue d un fournisseur australien pour ; la TVA est acquittée par chèque lors du passage en douane. Les cinq premières factures émanent de fournisseurs installés en France. QUESTIONS 1. Qualifier les différents achats en utilisant la nomenclature proposée par le Plan comptable général. 2. Enregistrer ces factures dans le livre-journal de l entreprise Turboméca. 116

11 CHAPITRE 8 Les achats 3 APPLICATION 2 Achats de prestations de services La société Parcauto est spécialisée dans la conception, l installation et la maintenance de systèmes de gestion de parkings pour automobiles. Afin de satisfaire une commande importante, elle a sous-traité une partie des travaux de mise au point d un logiciel de suivi de capacité. Son fournisseur, la société SPS, lui adresse une facture pour un montant de hors taxe (facture n 287 datée du 10 juin N, TVA au taux normal). La facture est payée le 15 juillet N au moyen d un chèque bancaire. QUESTION Enregistrer ces opérations dans le livre-journal de la société Parcauto, dans deux hypothèses : 1. la société SPS n exerce aucune option particulière en matière de TVA ; 2. elle opte pour le régime de la TVA acquittée d après les débits. APPLICATION 3 Retours aux fournisseurs L entreprise Paruit, assujettie à la TVA sur la totalité de son chiffre d affaires, est spécialisée dans le négoce d appareils ménagers pour une clientèle de particuliers. Le 10 septembre N, elle reçoit une facture n de son fournisseur Armen, datée du 6 septembre, concernant la livraison de cinq lave-vaisselle intégrables, au prix unitaire hors taxe de 400 (TVA au taux normal). La facture est payable le 31 octobre N. L un des appareils présente des défauts ; il est repris par le fournisseur aux mêmes conditions financières (facture d avoir n AV 568 datée du 30 septembre N). QUESTION Enregistrer ces factures dans le livre-journal de l entreprise Paruit. APPLICATION 4 Achats de biens et de services dans une entreprise de négoce et de réparation L entreprise Autosoudure est spécialisée dans le négoce et la réparation de postes de soudure auprès d une clientèle d artisans. Elle commercialise également le matériel nécessaire au fonctionnement des postes (métaux pour soudure, pièces détachées, torches, produits abrasifs ). La totalité de son chiffre d affaires est assujettie à la TVA. En mai N, elle a reçu les factures suivantes, payables à crédit (TVA au taux normal, sauf indication contraire) : 117

12 introduction à la comptabilité CouRs et applications Alliant avec pertinence les notions fondamentales et leur mise en pratique, le cours d Introduction à la comptabilité permet d acquérir toutes les connaissances indispensables à l étude des bases essentielles de la comptabilité : le cadre comptable français ; l analyse comptable des opérations courantes ; les travaux d inventaire ; les documents de synthèse et la communication ƒinancière ; l organisation pratique de la comptabilité. Cours complet avec exemples chiffrés ou d illustration, tableaux et schémas de synthèse, résumés du cours, énoncés d application, présentation des documents de synthèse comptables, lexique des mots clefs, index des notions. Destiné à tous les étudiants, en cursus universitaire ou en formation continue. Le livre de corrigés publié séparément complète le cours pour une préparation efƒicace. Charlotte Disle Agrégée d économie et gestion, Docteur en sciences de gestion, C. Disle est maître de conférences à l IAE de Grenoble et membre du laboratoire de recherche CERAG-Grenoble. Robert Maéso Agrégé d économie et gestion, R. Maéso est diplômé d expertise comptable et professeur en classes préparatoires à l expertise comptable. Michel Méau Agrégé d économie et gestion, M. Méau est professeur en classes préparatoires à l expertise comptable ISBN