Présentation historique de l impôt sur le revenu :

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1 Droit Fiscal 12h de cours Examen QCM, questions de cours + question de cours déguisée sous forme de cas pratique CHAPITRE 1 : L Impôt sur le Revenu Présentation historique de l impôt sur le revenu : L Angleterre crée son impôt sur le revenu en 1848, l Allemagne (Prusse) en La France a créé cet import en juillet 1914 avant la 1ère GM. C est un impôt progressif et on prend en compte le revenu global. => Des économistes ont démontrés que l utilité d un revenu diminuait dès lors que le revenu était élevé. Ces économistes ont divisé le revenu en tranche : la 1ère tranche de revenu à vocation à financer ce que l on peut appeler les besoins vitaux c.-à-d. l alimentation, le logement. Plus les tranches sont élevées et moins l utilité du revenu est importante. Les conséquences sont les suivantes : la 1ère tranche de revenu doit être exonérée autrement dit il faut un taux d imposition de 0% ; en revanche les tranches les plus élevées doivent supporter des taux d imposition supérieurs. Chaque personne physique a des besoins vitaux et des besoins superflus donc chaque contribuable bénéficie du taux 0%. A chaque tranche de revenu, on a un niveau d imposition. Il ne faut pas confondre impôt proportionnel et impôt progressif : on crée un deuxième impôt sur le revenu qui se surajoute à l input existant. Il est différent du premier : il comporte 2 différences : - impôt proportionnel - il va s appliquer à des catégories de revenus En 1948 on supprime ces deux impôts et on crée un impôt unique sur le revenu qui comprend deux niveaux : le premier niveau est une imposition proportionnel du revenu, le deuxième est une surtaxe progressive qui concernée les contribuables qui avaient un certain montant de revenus. En 1959 on crée l actuel impôt sur le revenu. C est un impôt progressif sur le revenu global du contribuable. On ne garde que la surtaxe progressive, on supprime l impôt proportionnel. Rien jusqu à : on voit apparaitre la contribution sociale généralisée (CSG) => impôt proportionnel sur une catégorie de revenu. On la critique pour au moins 2 raisons : une imposition proportionnelle on voudrait qu elle devienne progressive, une imposition individuelle certains voudraient qu elle devienne familiale. Qui dit revenu global suppose qu il y ait des revenus catégoriels. Le revenu global est la somme de tous les revenus catégoriels (salaires, bénéfices commerciaux, bénéfices agricoles, etc.). On a aussi un revenu global brut imposable, et qui dit revenu global brut dit aussi revenu global net. Il y a donc des dépenses qui vont diminuer ce revenu global brut, comme les pensions alimentaires. C est ce revenu global net imposable qui constitue la base du calcul de l impôt. Ex : un salarié perçoit 1000 de salaire net imposable. Son revenu global brut imposable va être de Il verse une pension alimentaire qui est de 100. Le contribuable a donc un revenu global net imposable de 900. Pour calculer l impôt, on a besoin du QF quotient familial, qui dépend de la situation familiale du contribuable et du barème de l impôt.

2 SECTION 1 : Le champ d application de l impôt sur le revenu Il y a 3 questions qui se posent Quelles sont les personnes imposables? Quel est le revenu imposable? Sur quoi sommes-nous imposés? Où doit résider fiscalement la personne physique en France ou ailleurs? I. Les personnes imposables : Il s agit uniquement de personnes physiques qui appartiennent à un foyer fiscal. L article 1 er du Code général des impôts précise : il est établi un impôt annuel unique sur le revenu des personnes physiques, désigné sous le nom d impôt sur le revenu. Il en résulte que seules les personnes physiques sont soumises à cet impôt. Cet impôt concerne les personnes qui encaissent des revenus directement (par ex : un salarié). Cela concerne également les personnes physiques qui réalisent des bénéfices par l intermédiaire de certaines sociétés. En effet, toutes les sociétés ne sont pas soumises à l impôt sur les sociétés (par ex : en principe les sociétés civiles immobilières ne sont pas soumises à l impôt sur les sociétés, donc ne paye pas un impôt sur leur bénéfice). Ce seront les associés qui devront intégrer une partie du bénéfice de la société à leur revenu pour soumettre cette partie de bénéfice à l impôt. Cette partie de bénéfices dépend du pourcentage de détention du capital. On distingue un certain nombre de société : les sociétés civiles immobilières encaissent des loyers en contrepartie de locations de biens immobiliers. Les associés doivent déclarer cette partie de bénéfices dans la catégorie des revenus fonciers. Les sociétés agricoles ne sont pas soumises à l impôt sur les sociétés, donc l associé doit déclarer sa partie du bénéfice (ou du déficit) dans la catégorie des bénéfices agricoles. Donc on distingue en fonction de la nature de l activité de la société ; et cette nature donne la catégorie de revenu à l impôt sur le revenu. Ces personnes physiques sont imposées dans le cadre d un foyer familial. Deux conceptions de l impôt sur le revenu : individuel et familial. Dans la conception individuelle, chaque personne est imposée séparément y compris les couples mariés ou pacsés. Les enfants peuvent donner droit à des abattements, à des crédits d impôts ou encore à des réductions d impôts. Cette conception est retenue en Angleterre, en Suède, ou encore au Pays-Bas. Ce n est pas le choix de la France. Depuis 1914 (origine) l impôt sur le revenu repose sur le cadre familial. Les familles sont imposées ensemble dans le cadre du foyer fiscal. L article 6 du Code général des impôts prévoit que chaque contribuable est imposé à l impôt sur le revenu sur l ensemble de ses revenus mais également sur les revenus encaissés par les autres membres du foyer fiscal : à savoir son conjoint ou son partenaire ainsi que sur les revenus des enfants intégrés au foyer fiscal des parents. En France, l imposition commune pour les couples mariés est de droit. Il y a trois exceptions : les époux sont mariés sous le régime matrimonial de séparation de biens et ne vivent pas ensemble, les époux sont en instance de divorce et le juge les a autorisés à avoir une résidence séparée, ou un des époux a abandonné le domicile conjugal et chacun des époux a ses propres revenus. Les personnes qui sont pacsées font l objet d une imposition commune. Cette imposition commune débouche sur la solidarité financière des époux ou des partenaires, autrement dit chaque époux est tenu de payer l intégralité de l impôt à l administration fiscale. Les enfants âgés de moins de 18 ans sont rattachés au foyer fiscal de leurs parents. L enfant majeur a son propre foyer fiscal. Cependant l enfant âgé de plus de 18 ans et de moins de 21ans peut être rattaché au foyer fiscal de ses parents. Ce rattachement est sans condition. Si l enfant cette fois a plus de 21 ans et moins de 25 ans cette fois le rattachement est réservé aux enfants qui poursuivent des études supérieurs donc qui sont étudiants. En cas de naissance en cours d année, on apprécie la situation de famille au 31 décembre.

3 En conclusion : l impôt sur le revenu concerne la famille. Et pour le conseil constitutionnel c est un règne traditionnel de l impôt sur le revenu. II. Revenu imposable Il n y a pas de définition du revenu dans le code générale des impôts. Le droit fiscal a utilisé des définitions qui existaient en droit privé ainsi qu en matière de sciences économiques. Au début, en 1914, on a appliqué la conception du droit privé : en droit privée constitue un revenu tout revenu découlant d une source de manière régulière sans aucune atteinte à la source. Par exemple un loyer est un revenu au sens du droit privé : le locataire verse un certain montant de loyer tous les mois et ce locataire ne va pas détruire l appartement en question. Dans cette conception, tous les revenus exceptionnels se trouvent en dehors de l impôt sur le revenu. Donc ils ne sont pas imposés. Le conseil d état a abandonné cette conception. Il applique la définition économique du revenu. Constitue un revenu tout enrichissement constaté à un moment donné qui soit recherché, accidentel ou exceptionnel. Tout enrichissement est un revenu. Il peut arriver qu un revenu déterminé soit exonéré d impôts. Par exemple : des personnes physiques cèdent leur résidence principal. Il y a dans le code général des impôts un article qui permet à l administration fiscale d imposer une personne physique sur le montant de ses dépenses. Cette personne ne déclare aucun revenu n a aucun revenu officielle, cependant elle a un certain train de vie. L article prévoit par exemple l emploi du personnel de maison. Dans ce cas cette personne physique va être imposée sur le montant de ses dépenses et non pas sur un montant de revenu qui par hypothèse est inconnu. En conclusion : le revenu est en principe relativement large puisqu il s agit de tout enrichissement. Cependant il y a un certain nombre d exonérations qui ont pour conséquence de diminuer le montant des recettes budgétaires en France par rapport à d autres pays comparables. Le montant de l impôt sur le revenu en Allemagne et en Suisse est plus élevé qu en France. C est une des spécificités françaises qui est de prévoir des taux d imposition relativement élevé et beaucoup d exonérations. Il y a 4 caractères au revenu imposable : un revenu global, un revenu net, un revenu annuel et un revenu disponible. A) Un revenu global Le contribuable doit déclarer tous les revenus qu il a réalisés au titre de l année considérée. Il doit également incorporé les revenus de son conjoint, de son partenaire et des enfants qui font partie du foyer fiscal. Il y a quelques exonérations en faveur des étudiants. Il y a aussi un dispositif sur les indemnités de stade si trois conditions sont respectées : tout d abord le stage doit faire partie du programme de l école ou de l université ; le stage est obligatoire ; ce stage ne doit pas durer plus de 3 mois. Un autre dispositif d exonération existe : cela concerne les salaires encaissés par les étudiants à l occasion d emplois salariés. Ici, la rémunération est exonérée à auteur de trois fois le smic, au-delà la rémunération est imposable (réservé aux étudiants de moins de 25 ans). Il est possible qu un contribuable réalise un déficit dans une catégorie de revenu, par exemple en matière de bénéfices industriels et commerciaux. Dans cette situation, on ne retient que les déficits professionnels, c est-à-dire d une activité économique demandant presque quotidienne de la personne physique qui exerce son activité professionnel (exemple : commerçant, agriculteur ou professionnel libéral). Les déficits générés par des activités non professionnels ne peuvent pas diminuer le revenu global du contribuable, sauf dans une certaine mesure les revenus fonciers : lorsque qu il y a une location d un logement, d un bureau vide. Ce déficit d origine non professionnel ne peut s imputer que des bénéfices de même nature. Le contribuable doit déterminer un revenu global : somme de tous ses revenus y compris les revenus des autres membres du foyer fiscal.

4 B) Un revenu net L article 13 du code général des impôts précise que le contribuable peut déduire toutes les dépenses engagées pour acquérir et conserver le revenu. Le propriétaire d un immeuble qui est mis en location est en droit de déduire des loyers encaissés le montant des intérêts financiers verses à la banque. En revanche, il ne peut pas déduire le montant du remboursement du capital. Précisions entre le brut et le net : Lorsque l on conclut un contrat de travail, il y a une rémunération dans ce contrat = une rémunération brut. On perçoit le net. La différence ce sont les cotisations payées par le salarié. C) Un revenu annuel En principe, le revenu correspond au revenu de l année civile (1 er janvier 31 décembre). Il se peut que le revenu imposable ne corresponde pas à l année civile. Les exceptions ont diminué. Jusqu en 2011 en cas de mariage ou de pacse en cours d année, l année était divisé en deux : jusqu au jour de l union et de l union au 31 décembre. L année était divisée en 2, les revenus également, ce qui conduisait à une imposition faible voire nulle. Cette division a été supprimée en Elle devait rapporter au budget de l état environ 20 millions d euros. En cas de mariage ou de pacse en cours d année, en principe, l imposition est commune tout au long de l année civile. Il y a une exception : les époux ou les partenaires peuvent demander et uniquement pour l année de mariage ou de pacse, à être imposé séparément. En cas de divorce, la solution est inverse : l imposition est séparée depuis le premier janvier. En cas de décès d un époux ou d un partenaire, l année est divisée en deux : il y a tout d abord une imposition commune du 1 er janvier jusqu au jour de décès, après il y a une imposition au nom du partenaire survivant. D) Un revenu disponible Le contribuable est imposé sur un revenu disponible. Le Code général des imports ne définit pas la définition de revenu disponible. La définition a été dégagée par le conseil d état à l occasion d un certain nombre de contentieux. Exemple : un salarié reçoit le 30 décembre un chèque de son employeur, le salarié dépose le chèque à la banque le 3 janvier et la banque crédite le compte du salarié le 6 janvier. Le conseil d état considère que le salarié a eu la disposition de son salaire lorsque l employeur lui a remis le chèque. Cette fois le salarié est payé en espèce. Il perd les espèces en questions et bien fiscalement il a eu la disposition du revenu le jour de la remise des espèces, même s il les a perdues. Un contribuable peut très bien renoncer à percevoir une énumération et en faire don à une association quelconque. Le conseil d état considère qu il en a eu la disposition en donnant sa rémunération à une association. Ce contribuable est imposé sur cette rémunération, il pourra simplement bénéficier d une réduction d impôts s il remplit les conditions pour don aux œuvres. Un gérant de société perçoit une rémunération mais va laisser cette rémunération sur les comptes bancaires de la société car la société a des difficultés financières. Quelques temps plus tard, la société en question fait faillite. Pour le conseil d Etat le dirigeant de la société a disposé de ce revenu donc il est imposable sur cette rémunération. III. La territorialité de l impôt sur le revenu : On va s intéresser sur la résidence fiscale de la personne physique, on parle aussi de domicile fiscal. La résidence ou domicile fiscal est différent du domicile civil. Le domicile civil est mentionné sur la carte d identité. Une personne de nationalité française peut ne pas avoir sa résidence fiscale en France. Elle ne sera pas soumise à l impôt sur le revenu si en plus elle n a pas de revenu de source française. A l inverse, une personne de nationalité étrangère peut avoir sa résidence fiscale en France et être soumise à l impôt sur le revenu français. Pour déterminer la résidence fiscale d une personne physique, on doit utiliser les critères mentionnés dans le Code général des impôts. Il se peut que

5 cette même personne physique ait sa résidence fiscale dans un autre état en application des règles fiscales de cet état : ici, une même personne physique aura 2 résidences fiscales. Elle va donc payer pour un même revenu 2 impôts sur le revenu un en France et le second dans l autre état. Pour éviter ces situations désagréables, la France a conclu avec un certain nombre d Etat des conventions fiscales internationales. Ces conventions ont pour objet d éviter les situations de double résidence, c est à dire que la convention fiscale va contenir des critères pour déterminer cette résidence fiscale soit en France soit dans l autre état. Elles ont aussi pour but d éviter les situations de doubles impositions. Elles contiennent également une clause d échange de renseignements. Les critères de résidence on applique d abord le code général des impôts français, s il n a pas une résidence dans un autre état. A) Les critères du code général des impôts Ils sont mentionnés à l article 4b du code. Il y a 3 critères. Ils sont alternatifs. Le respect d un seul suffit pour établir la résidence fiscale. Ils ne sont pas successifs ni cumulatifs. Un critère personnel, un critère professionnel, un critère économique ou patrimonial. Le critère personnel se subdivise en 2 : le critère du lieu du foyer d habitation et le critère du lieu de séjour principal. - Critère personnel. Si la personne vit seul, on s intéresse au nombre de jours passé en France. Elle aura sa résidence fiscale en France si elle y passe plus de 183 jours. Une personne physique utilise sa carte bancaire pour payer un achat : si cet achat est fait en France, cela signifie que la personne physique a passé cette journée en France ; si elle utilise son téléphone portable, elle a passé sa journée en France. L administration utilise tous ces éléments pour déterminer le nombre de jours passé en France. - Critère professionnel. Réside fiscalement en France, la pers physique qui exerce en France une activité professionnelle. Il y a une exception : elle consiste en l exercice d une activité accessoire. Si l activité professionnelle est accessoire, la personne physique n a pas sa résidence fiscale en France. Qui dit activité accessoire en France, dit exercice d une activité principale à l étranger. L administration doit le prouver. - Critère économique ou encore patrimonial. A sa résidence fiscal en France la personne physique qui a en France l essentiel de son patrimoine immobilier ou financier. Une personne physique a sa résidence physique en France donc elle a sa résidence fiscale en France. Elle peut avoir son foyer familial dans un autre état. Si c est le cas elle a également sa résidence fiscale dans l autre état. Donc elle a deux résidences fiscales. Dans une telle situation, il faut envisager les critères posés par les conventions fiscales internationales. Si aucun des trois critères du code général des impôts n est respecté, cette personne physique n a pas sa résidence fiscale en France. La conséquence est la suivante : elle sera soumise à l impôt sur le revenu français uniquement si elle a des revenus issus de la France. Par exemple : des dividendes versés par une société française. B) Les critères mentionnés dans les conventions fiscales internationales Il y a environ conventions fiscales convenues par la France. Généralement ces conventions sont issues de modèle rédigé par l OCDE. Il arrive que ces conventions s écartent de ce modèle. Le modèle de convention fiscale contient 4 critères qui sont apprécies de manière successives. Le premier critère est le sauvant : il s agit du centre des intérêts affectifs. Cela correspond au foyer d habitation permanent. Il doit s agir d une habitation aménagée et réservée de manière durable à cette personne physique. Ex : une chambre d hôtel, un appartement, une maison, un mobil home. Si ce critère n a pas pu régler la difficulté, on envisage le deuxième critère. Il s agit du centre des intérêts vitaux. On s intéresse au lien personnel et économique de la personne physique. On va

6 s intéresser à ses relations familiales, sociales, à ces occupations, à sa gestion de son patrimoine. Si ce critère n a pas pu régler la difficulté, on envisage le critère suivant qui est le lieu de séjour habituel. Il faut qu il y ait une répétition sur quelques années. Si les trois premiers n ont pas pu régler la difficulté, le dernier critère est fondé sur la nationalité de la personne physique. Ce critère ne peut pas marcher quand une personne physique a une double résidence fiscale et une double nationalité. Si cette fois une personne physique réside à la fois dans les deux pays, et si elle vient d un autre pays encore, là encore le critère ne peut pas jouer. Si aucun de ces critères n a pu résoudre la difficulté, à ce moment-là les deux états entrent en négociation avec cette personne pour déterminer dans quel état cette personne a sa résidence fiscale. En principe la convention fiscale résout la difficulté. S il n y en a pas et bien la personne physique a une double résidence fiscale et va supporter deux fois l impôt sur le revenu. Cette situation en pratique est assez délicate pour les personnes physiques qui sont amené à travailler à l étranger. Section 2 : la détermination des différentes catégories de revenu. Il y a 7 catégories de revenu. Habituellement on distingue les revenus issus de l exercice d une profession et les revenus issus de la détention d un patrimoine. Dans la première catégorie, on va trouver les salaires, les bénéfices des commerçants, des professionnels libéraux ou encore des professions libérales. Dans la catégorie des revenus patrimoniaux, on va trouver les loyers générés par les locations d un immeuble etc., ou encore les dividendes générés par les actions de société. Il y a également les plu valus réalisés à l occasion de la vente d un immeuble, ou encore d actions de société. Jusqu au 1 er janvier 2014, les revenus du patrimoine faisaient l objet en principe d une imposition proportionnelle, en général au taux de 19%. Les revenus professionnels étaient soumis au barème progressif. Cette distinction n est pas toujours valable. I. Les revenus professionnels Dans cette catégorie on va trouver les salaires, les bénéfices industriels et commerciaux (BIC), les bénéfices agricoles (BA), les bénéfices non commerciaux (BNC). Ici, en principe il y a exercice d une activité professionnelle. Sont imposées dans cette catégorie certaines personnes qui n exercent plus d activité (cas des retraités). Les pensions alimentaires sont imposées comme des salaires. En matière agricole, on applique les règles de bénéfices commerciaux, pour le reste on applique des règles particulières qui ont pour but de permettre une sous imposition des revenus des agriculteurs. A) Les traitements et salaires. Les traitements c est pour les fonctionnaires. Juridiquement un fonctionnaire ne perçoit pas un salaire, il perçoit un traitement. En effet, le fonctionnaire ne signe pas un contrat de travail, sauf pour les agents contractuels. La grande catégorie dans les traitements et salaires est constitué par les salariés. Ils sont titulaires d un contrat de travail. En droit fiscal, on applique la notion du droit de travail. Il faut que cette personne physique se trouve dans un état de subordination vis-à-vis d une autre personne et cette autre personne a la qualité d employeur. Sont incorporées dans cette catégories des personnes physiques qui ne sont pas titulaires d un contrat de travail : les dirigeants de société anonyme (SA), d une société par action simplifiée (SAS). On va trouver également le gérant minoritaire d une SARL. Sont également imposés dans cette catégorie les agents généraux d assurance qui ne représentent qu une seule compagnie d assurance. De plus, on va trouver les écrivains et toutes les personnes qui perçoivent des droits d auteur. Cette personne physique va mentionner sur sa déclaration un revenu brut au sens fiscal, c est-à-dire le montant qui figure sur son bulletin de salaire dans la rubrique «net imposable». Le salarié comme n importe quel contribuable va engager des dépenses pour acquérir et conserver son revenu. Donc il a le droit de déduire ses dépenses engagées pour acquérir et conserver le revenu. Pour des raisons de simplicité, les salariées

7 bénéficient d une réduction forfaitaire de 10% pour frais, même si ces frais sont inférieurs à 10%. Dans l hypothèse où les frais supportés seraient supérieures à la somme de 10% de son salaire, il a le droit de demander la déduction des frais réellement engagés. Par exemple : des frais de double résidence. Les retraités et les personnes qui perçoivent des pensions alimentaires bénéficient quand même de cette déduction. B) Les bénéfices non commerciaux On distingue deux temps : le champ d application des bénéfices non commerciaux et les modalités de détermination du bénéfice. 1. Le champ d application des bénéfices non commerciaux La réponse se trouve à l article 92 du code général des impôts. Sont concernés par cette catégorie toutes les personnes physiques qui exercent une activité indépendante, activité que l on doit qualifier de libérale. On va trouver dans cette catégorie : les médecins, ainsi que les avocats les notaires, les huissiers de justice, dès lors qu ils exercent une activité indépendante. En effet, il arrive que des médecins, des notaires etc. soient salariés d une société. Dans cette situation ces professionnels déclarent leurs revenus dans la catégorie des traitements et salaires. On doit distinguer les bénéfices non commerciaux et les bénéfices industriels et commerciaux. Ex : une auto-école peut être au sens fiscal du terme une activité libérale ou une activité commerciale. Si l exploitant de l auto-école exerce seul son activité avec peut-être un moniteur, cet exploitant est imposé dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. En revanche, s il emploie plusieurs moniteurs avec autant de véhicules de conduites, ce professionnel ne sera plus libéral, il s agira d un commerçant. On dit qu il y a spéculation sur le travail d autrui : cela caractérise l acte de commerce. L article 92 contient ce que l on appelle une clause balais. Cette clause permet d imposer tous les revenus qui ne pourront pas être incorporés dans les autres catégories de revenus. Par exemple : une personne qui commet un détournement d argent, de fonds, est imposée sur cette somme dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. Le champ d application de cette catégorie est relativement vaste. 2. Les modalités de détermination du bénéfice On doit raisonner dans le cadre de l année civile. L exercice comptable part du 1 er janvier et se termine le 31 décembre. On retient toutes les recettes encaissées et toutes les dépenses payées au cours de l année civile. S agissant des dépenses, seules sont déductibles les dépenses qui étaient nécessaire à l activité du professionnel. On trouve les frais généraux, des dépenses de fournitures, des loyers, les salaires versés au personnel ou encore les cotisations sociales. Si ce professionnel possède des immobilisations, celui-ci est en droit de déduire des amortissements. Ce professionnel ne comptabilise pas de provisions pour créance clients dès lors qu il n incorpore que les recettes encaissées. Ce résultat doit être déclaré à l administration fiscale. Les obligations du professionnel dépendent de son régime d imposition, c est-à-dire du montant de ses recettes. Si ses recettes sont inférieures à euros (chiffre 2004), ce professionnel est en principe imposable selon le régime des micros entreprises. Dans ce cas, son bénéfice correspond à 66% de ses recettes. Ce professionnel va simplement indiquer sur sa déclaration de revenus le montant de ses recettes, l administration calculera automatiquement le montant de son bénéfice. Si le professionnel a des recettes supérieures à euros, il relève obligatoirement du régime de la déclaration contrôlée. Il doit déposer une déclaration particulière, déclaration N 2035, sur laquelle il indique le montant de toutes ses recettes, le montant de toutes ses dépenses payées et par différences le montant de son résultat qui peut être soit un bénéfice, soit un déficit. Ce professionnel doit en plus indiquer sur sa déclaration de revenu cette fois le montant de son résultat. Ce résultat doit être reporté sur la

8 déclaration de revenu. Si ce professionnel n est pas adhérent à un centre de gestion agréé, son résultat est majoré de 25%. Le professionnel qui en principe est imposé selon le régime micro entreprises peut demander à déposer la déclaration contrôlée. Il le fera si son bénéfice est inférieur à 66% de ses recettes. Il s agit d une forme d optimisation fiscale. C) Les bénéfices industriels et commerciaux On distingue encore deux temps. 1. Le champ d application de cette catégorie Il est mentionné aux articles 34 et 35 du code général des impôts. Sont incorporés dans cette catégorie en premier lieu tous les commerçants personnes physiques, c est-à-dire toutes les personnes qui réalisent de manière habituelle des actes de commerce. Ce commerçant peut être inscrit au registre du commerce et des sociétés, ce sera un commerçant de droit mais il peut aussi exercer son activité sans être immatriculé : un commerçant de fête en droit commercial. En droit fiscal, on parle d activité occulte et cette personne physique verra le montant de son impôt majoré d une pénalité de 80% pour activité occulte. Le droit fiscal fait preuve d autonomie, les artisans ne sont pas des commerçants en droit privé. En effet, ils sont inscrits au répertoire des métiers et non pas au registre du commerce. En droit fiscal, les artisans sont incorporés dans la catégorie des bénéfices commerciaux. Ces personnes sont mentionnées à l article 34 du code général des impôts. L article 35 incorpore dans la catégorie des bénéfices commerciaux des personnes qui ne sont pas des commerçants en droit privé. Il s agit des marchands de biens, c est-à-dire des personnes physiques qui achètent et revendent de manière habituelle des immeubles. En droit privé, il ne s agit pas de commerçant. En droit fiscal, leurs bénéfices sont imposés dans la catégorie des bénéfices commerciaux. 2. Les modalités de détermination du résultat. Tout commerçant doit tenir une comptabilité dite commerciale. Pour faire simple le commerçant incorpore dans ses recettes toutes les créances acquises et dans ses charges toutes les dettes certaines. Une créance est acquise dès lors que la marchandise est livrée et facturée. Pour les dettes, c est l inverse. Les commerçants ont le droit de déduire toutes les dépenses engagées dans l intérêt de l exploitation. Dans ces dépenses, on trouve les achats de marchandises, les salaires, les loyers, les cotisations sociales ou encore les amortissements. Le commerçant va pouvoir déduire des provisions pour dépréciation des créances clients, si le client ne paye pas. Le bénéfice est défini aux articles 38-1 et Les charges sont précisées aux articles 39 et suivants du code général des impôts. Le commerçant est soumis à des obligations déclaratives qui dépendent du montant de son chiffre d affaires. Si son chiffre d affaires est inférieur à euros, dans hypothèse où le commerçant réalise des prestations de services, ce commerçant relève en principe du régime des micros entreprises. Dans ce cas, son bénéfice correspond à 50% de son chiffre d affaires. Si son chiffre d affaires est inferieurs à euros, dans hypothèse où il réalise des opérations d achats/reventes de marchandises, le commerçant relève en principe du régime des micros entreprises ; son bénéfice étant de 29% de son chiffre d affaires. Si le commerçant a un chiffre d affaires supérieur à euros ou à euros en fonction de la nature de l activité, il relève du régime réel d imposition. Il va déposer une déclaration particulière, dite déclaration de résultat imprimée 2 031, sur laquelle il indique le montant de son chiffre d affaire, le montant de ses charges et par différence le montant de son résultat qui peut être un bénéfice ou un déficit. Le commerçant qui relève du régime réel doit mentionner sur sa déclaration de revenus le montant de son résultat (bénéfice ou déficit). Le commerçant qui relève du régime des micros entreprises lui doit simplement mentionner sur sa déclaration de revenus le montant de son chiffre d affaire. L administration calculant automatiquement le montant du résultat. Si le professionnel n est pas adhérent à un centre de gestion agréé son bénéfice est majoré de 25%.

9 Donc les commerçants sont soumis soit au régime réel soit régime des micros entreprises. Les commerçants qui relèvent du régime des micros entreprises peuvent demander à relever du régime réel d imposition. D) Les bénéfices agricoles La réponse se trouve à l article 63 du code général des impôts. Sont considérés comme des bénéfices de l exploitation agricole, les revenus que l exploitation de biens ruraux procure soit aux fermiers, soit aux métayers, soit aux colons paritaires, soit enfin aux propriétaires exploitant eux-mêmes. Les agriculteurs appliquent les règles de la comptabilité commerciale, c est-à-dire créances acquises dettes certaines. Le code général des impôts prévoit divers mécanismes qui ont pour but de diminuer le montant du résultat imposable. L agriculteur relève soit du régime forfaitaire, soit du régime «normal». C est-à-dire qu il dépose une déclaration de résultat sur laquelle il mentionne tout son chiffre d affaire, toutes ses charges et donc par différence le montant de son résultat. Il doit lui aussi avérer un centre de gestion agréé pour éviter une majoration de 25% de son résultat imposable. En conclusion à ces revenus professionnels : on distingue les pensions de retraite qui vont concerner tous les retraités, ces pensions sont imposées comme les salaires, à savoir qu ils bénéficient d une déduction de 10% pour frais professionnels. On applique également le régime des salaires aux personnes qui perçoivent des pensions alimentaires : qu ils s agissent de pensions liées à un divorce ou des pensions versées par des parents à des enfants ou l inverse existe également. II. Les revenus patrimoniaux ou revenus générés par la détention de capital Il en existe de deux sortes. Les biens peuvent générer des revenus. Les loyers générés par la détention d un immeuble procurent des revenus fonciers. Il peut s agir également d une action, d une obligation : dans cette situation ce revenu est qualifié de dividende ou d intérêts. Fiscalement, on dit qu il s agit des capitaux mobiliers. Enfin, le bien peut être cédé, vendu ; s il est vendu on peut espérer une plus-value. Cette plus-value est imposée dans la catégorie des plus-values des particuliers. Il a donc différents types de revenus patrimoniaux. A) Les revenus fonciers Ici sont concernés les loyers générés par la location d un immeuble de toute nature (bâti, non bâti, locaux professionnels, terrains, étangs, mines). S il s agit d un terrain, les loyers sont toujours imposés dans cette catégorie. S il s agit d un logement, il faut que la location ne comporte pas de meubles sinon la location est meublée et les loyers font partis de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Si le local est aménagé, le loyer fait partie de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. On parle de location aménagée lorsqu il s agit d un local professionnel. Il se peut que le locataire sous loue le local, dans ce cas il y a un locataire principal et un locataire secondaire. En cas de sous location, les loyers constituent un revenu pour le locataire. Ce loyer fait partie de la catégorie des bénéfices non commerciaux. Comment sont déterminés les revenus fonciers? En matière de revenus fonciers, on retient toutes les recettes encaissées et toutes les dépenses payées => c est une comptabilité de trésorerie. On ne retient que les loyers encaissés, si un loyer n est pas payé, il n a pas à être déclaré. S agissant des dépenses, on ne retient que les dépenses payées, mais on distingue les dépenses d entretien, de réparation ou encore d amélioration, et s il y en a, des dépenses d agrandissement de reconstruction. Ces deux dernières dépenses ne sont jamais déductibles en matière de revenus fonciers. S agissant des dépenses d entretien ou de réparation, elles sont toujours déductibles : il

10 faut une facture et la preuve du payement. Il reste les dépenses d amélioration : on va distinguer. Si le local est un logement, les dépenses d amélioration sont déductibles. Si le local est un local professionnel, dans ce cas les dépenses d amélioration ne sont jamais déductibles. Le propriétaire est en droit de déduire les intérêts d emprunts qu il a souscrits pour acquérir la propriété du local ou encore pour réaliser certains travaux quel qu il soit. Il n a pas le droit de déduire les remboursements du capital. Il peut déduire la somme de 20 euros par local à titre de frais de gestion. Le propriétaire ici prend en compte tous ses loyers encaissés et toutes les dépenses qu il a payées. Dans ce cas, il est imposé selon un régime réel. Si le montant des loyers annuels n excède pas euros, le contribuable est imposé en principe selon le régime que l on qualifie de micro foncier. Dans ce cas son bénéfice est égal à 70% du montant des loyers. Si le contribuable relève du régime micro foncier, il se limite à indiquer sur sa déclaration de revenus le montant des loyers encaissés. L administration calcule elle-même le montant du bénéfice. Si le contribuable cette fois relève du régime réel, il doit déposer une déclaration spéciale dite «déclaration des revenus fonciers». Le montant des différentes charges est donc par différence le montant de son revenu. Ce montant de revenu est mentionné sur la déclaration de revenu dite «globale». S agissant d un revenu réel, le revenu peut être déficitaire. Ce déficit a vocation à diminuer les autres revenus du contribuable. => Ex : X réalise un bénéfice de 100 euros et possède un immeuble qui est mis en location : l immeuble procure un déficit de 150 euros. Le revenu du contribuable est 100 de BIC 150 revenu foncier. Le contribuable a donc un déficit global de 50 euros. Le contribuable qui a moins de euros par an de loyers relève en principe du régime micro foncier, il peut demander à déposer une déclaration de régime réel : la raison est simple, s il dépose une déclaration réelle, elle peut mentionner un déficit alors qu il n y aura jamais de déficit en application du régime micro foncier. B) Les revenus de capitaux mobiliers Ici on distingue 2 types de revenus : les revenus dit fixes et les revenus dit aléatoires. Il y a donc deux régimes différents d imposition. 1. Les produits de placement dit à revenus fixes Sont concernés tous les livrets d épargne qui ne sont pas défiscalisé. Les banques commercialisent ce que l on appelle les livrets : ils sont défiscalisés, les intérêts sont donc exonérés d impôts (exemple : le livret de caisse d épargne, le livret de développement durable etc.). Les autres ne le sont pas. La conséquence est la suivante : ces intérêts doivent être déclarés à l impôt sur le revenu. Ces intérêts sont imposés également aux contributions sociales : généralisées, au remboursement de la dette sociale, contribution pour financer le revenu de solidarité active. On a aussi dans cette catégorie, tous les intérêts versés lorsqu un particulier détient des emprunts d Etat. 2. Les revenus dit aléatoires Ici on a ce que l on appelle les dividendes générés par les actions ou les parts de société. Cela signifie qu une société a décidé de procéder à des distributions de dividende aux associés. Les associés ont voté au cours d une assemblée générale ordinaire le principe de la distribution de dividende. L associé perçoit un dividende. Le contribuable associé doit déclarer le montant du dividende encaissé. Il bénéficie pour éviter la double imposition d un abattement proportionnel de 40% (s il perçoit 100 euros, il a un abattement de 40 euros et il est imposé sur 60 euros). Jusqu à présent le contribuable payait un impôt sur son dividende lorsqu il était amené à verser l impôt sur le revenu : c est-à-dire 1 an plus tard. Le parlement a changé les règles dernièrement. Dorénavant, les sociétés qui versent des dividendes doivent verser au trésor public ce que l on appelle un prélèvement forfaitaire de 24%. Ce prélèvement est un acompte sur l impôt qui sera finalement dû 1 an plus tard. Ce prélèvement est obligatoire.

11 Il y a une autre catégorie de distributions qui sont qualifiées de distributions irrégulières ou encore officieuses. Cela se produit lorsque la société n a pas décidé de verser ce dividende et donc les dirigeants ne se sont pas réunis en assemblée générale. Cela se produit à l occasion d un contrôle fiscal de la société : l administration constate en comptabilité qu une personne a bénéficié d un avantage accordé (par ex un cadeau à un client). Ce cadeau constitue ce que l on appelle un acte général de gestion. Cette dépense a été engagée dans l intérêt exclusif de cette personne et au détriment de l entreprise. Donc ce tiers, cette personne a bénéficié d un avantage, cet avantage constitue un revenu imposable au nom de cette personne dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers : revenus aléatoires. Dans ces hypothèses, on est proche de l abus du bien social : c est un délit. Ce revenu est majoré de 25%. C) L imposition des plus-values Ici on distingue les immeubles et ce que l on appelle les valeurs mobilières de placement (parts et actions de société). 1. Les plus-values immobilières Depuis le 31 décembre 2003, l impôt sur les plus-values immobilières est versé par le notaire rédacteur de l acte authentique de vente. Le vendeur n a plus à déclarer ce revenu et à payer luimême l impôt correspondant. On a le 1 er janvier 2004 mis en place un régime d imposition que l on pouvait qualifier de «simple». Cette simplicité a disparue et a fait place à une certaine complexité. Une plus-value, c est la différence entre un prix de vente et un prix de revient. Le prix de cession est celui qui est mentionné dans l acte authentique de vente. A ce prix de vente, on retire simplement les frais payé par le vendeur pour réaliser la vente : si le vendeur n a rien payé, on ne retient rien. Au niveau du prix de revient, on doit distinguer selon l origine : si l immeuble a été acheté, on retient le prix payé par le vendeur à l époque, c est-à-dire lors de l achat. Ce prix va être majoré des frais d acquisition. Ces frais d acquisition correspondent à 7.5% du prix d achat. Si l immeuble a été recueilli dans le cadre d une succession ou encore d une donation : on retient le prix mentionné dans la déclaration de succession ou dans l acte de donation. Il n y a aucun frais d acquisition qui est rajouté à cette valeur. Si le bien est cédé, est vendu avant l écoulement de 5 années de détention, on ne retient que les travaux réellement payés. Si le bien est cédé après 5 ans de détention, les dépenses de travaux correspondent à 15% du prix d achat. En toute hypothèse, la plus-value générée à l occasion de la cession de la résidence principale est exonérée. Autre exonération lorsque le bien est vendu pour un prix inférieur à euros. En dehors de ces différentes hypothèses, il y a lieu de prendre en compte la durée de détention de l immeuble. Jusqu en 2012, la règle était simple, maintenant c'est plus compliqué ; un immeuble conservé pendant plus de 15 ans ouvrait droit à l exonération totale de la plus-value en cas de cession. Les choses ont été changées à partir de 2012, il fallait avoir conservé l immeuble pendant 30 ans. Depuis le 1er septembre 2013, les règles sont les suivantes : on doit distinguer selon la nature de l immeuble vendu : est-ce que l immeuble est un terrain à bâtir ou au contraire, est-ce un immeuble autre qu'un terrain à bâtir? Si l immeuble vendu ne constitue pas un terrain à bâtir, les règles sont les suivantes : on distingue l impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux. En matière d impôt sur le revenu il faut avoir conservé l immeuble au moins 22 ans pour bénéficier d un abattement total sur le montant de la plus-value. La plus-value est exonérée en totalité. Si l immeuble est conservé moins de 5 années, aucun abattement n'est applicable. Entre 5 et 22 ans on applique un abattement annuel de 6% jusqu à la 21 ème année, et 4% la deuxième année. La durée de l abattement est de 30 ans. Le taux d abattement est de 1,65% par année entre 5 ans de détention et la 21ème année. Au titre de la 21 ème année le taux est de 1,30%. Au-delà de la 22 ème année le taux d abattement annuel est de 9%. Cette fois l immeuble qui est cédé est un terrain à bâtir, l abattement est calculé sur 30 ans. Que ce soit en matière d impôt sur le revenu ou de prélèvements sociaux. Les règles sont les suivantes :

12 - aucun abattement en dessous de 5 ans - entre la 5eme année et la 17eme année, le taux d abattement est de 2% - entre la 17eme année et la 24eme année, le taux d abattement par année est de 4% - enfin, au-delà de la 24 ème année, le taux d abattement annuel est fixé à 8%. Ce sont les nouvelles règles qui s appliquent depuis septembre 2013 : c est plus simple qu avant. 2. Les plus-values générées par les cessions de valeur mobilière. Cela concerne les ventes d actions, les parts de société qui sont soumises à l impôt sur les sociétés. Il s agit notamment des actions qui sont cotées en bourse. Jusqu au 1 er janvier 2013, les plus-values était imposées selon des règles simples à savoir la plus-value était égale à la différence et un prix de revient. Cette plus-value était imposée à un taux proportionnel pendant très longtemps de 19%. L actuel président de la République avait pris l engagement de soumettre les revenus du patrimoine aux mêmes règles que les revenus du travail. Cet engagement a pris forme dans une loi, et cette loi a été adoptée en décembre dernier. Depuis le 1 er janvier 2013, les plus-values sont soumises comme les autres revenus du travail au barème progressif. La plus-value est toujours égale à la différence entre le prix de vente et le prix de revient. Il y a un régime général et un régime dérogatoire. On va appliquer des abattements dont le taux va dépendre de la durée de détention des actions ou des parts de société. Si les titres ont été conservés au moins 2 ans mais moins de 5 ans, l abattement est de 50%. La plus-value est exonérée de la moitié. Les titres sont été conservés au moins 5 ans, l abattement est fixé à 65%. Il existe un régime dérogatoire qui concerne les titres de petites et de moyennes entreprises. Une PME emploie moins de 250 salariés. Les règles sont alors les suivantes : les deux premiers taux d abattement sont identiques (0%) si les tires sont conservé moins de 2 ans, 50 % si titres conservés plus de 2 ans mais moins de 5 ans, au-delà de 5 ans le taux n est plus de 65% mais de 85%. Section 3 : la liquidation de l impôt sur le revenu. On doit déterminer le revenu global net imposable. Une fois que ce revenu global net imposable sera déterminé, nous pourrons calculer l impôt. On distingue le brut et le net qui vont servir au calcul de l impôt. I- La détermination du revenu global net imposable Le contribuable doit déclarer la totalité de ses revenus ainsi que ceux encaissés par tous les membres du foyer fiscale (conjoint partenaire ou enfant) donc il y a lieu de faire la somme de tous ces revenus. La somme constitue le revenu global brut imposable. Un certain nombre de dépenses vont diminuer ce revenu Brut global imposable. On va aussi prendre en compte les éventuelles déficits, enfin il est possible que le contribuable bénéficie en plus d abattements. Trois points à examiner : les charges déductibles du revenu global, l existence de déficit et enfin l application d abattement sur le revenu global. A) Les charges déductibles du revenu global Sont prévus à l article 156 du code général des impôts. Il ne s agit pas de dépenses engagées pour acquérir et conservé le revenu. Il s agit selon l expression des économistes : de l emploi de revenu, de l utilisation d un revenu. En principe, l utilisation d un revenu ne donne aucun avantage en matière d impôt sur le revenu. Il y a quelques exceptions : ces exceptions sont constituées par les pensions alimentaires. Il existe deux types de pensions alimentaires : - les premières sont mentionnées aux articles 205 à 211 du code civil. Les enfants doivent aider leurs parents si ces parents sont dans le besoin, autrement dit, ils doivent verser une pension alimentaire. Il en va de même un sens inverse, les parents doivent verser une pension alimentaire si l enfant est dans le besoin. S agissant des enfants dans le besoin, à condition que l enfant ait moins de 25 ans

13 l enfant peut être rattaché au foyer fiscal de ses parents en fonction des hypothèses que l on a vu à la Section 1. Si l enfant perçoit une pension alimentaire celui-ci doit la mentionné dans sa déclaration de revenu, peu importe qu il n est pas d impôt payer. Les parents de leur côté auront le droit de déduire cette pension. - les deuxièmes sont également prévus par le code civil concernent le divorce. Le code civil distingue deux types de versements. Il y a les pensions alimentaires qui sont versées au profit du parent qui a la garde des enfants par celui qui ne l a pas. Dans une telle situation, le parent versant la pension alimentaire est en droit de la déduire de son revenu global. Le parent qui la perçoit parce qu il a la garde des enfants doit l incorporer à son revenu. S agissant des prestations compensatoires, les règles sont les suivantes : elles sont fixées par un juge aux affaires familiales et cette prestation compensatoire a pour but de rétablir un équilibre patrimonial entre les deux anciens époux. Le droit fiscal tient compte de la prestation compensatoire. Il va distinguer en fonction de la durée de versement de la prestation compensatoire. Soit la durée s étale sur une période supérieure à 12 mois, à ce moment-là on applique les régimes prévus pour les pensions alimentaires ; à savoir déduction du revenu global pour celui qui la verse et incorporation dans le revenu imposable pour celui qui la perçoit. Si la durée est inférieure à 12 mois, il ne se passe rien du côté de celui qui l encaisse, aucune conséquence fiscale. Du côté du payeur, les règles sont les suivantes : le versement ne constitue pas une charge déduction du revenu global, le versement donne droit simplement à une réduction d impôts de 25% de la somme versée. Il y a un plafond qui est fixé à euros. En plus, il ne s agit que d une simple réduction d impôts, cela ne peut permettre que de diminuer l impôt à payer, en aucun cas cette somme ne peut être restituée au contribuable. S agissant des pensions alimentaires versées pour l entretien des enfants, il existe en droit civil la garde alternée, en cas de garde alternée aucune pension alimentaire n est déductible. Les enfants font partis des foyers fiscaux de chaque parent. B) L existence de déficit Depuis 1959, l impôt sur le revenu est un impôt sur le revenu global. C est à dire qu un déficit commercial va diminuer le montant du revenu global. Cette règle était appliquée sans limites jusqu au milieu des années 60, des limites ont été mises en places de façons successives pour aboutir aux limites actuelles : seul les déficits générés par une activité professionnelle diminue le revenu global. Si un déficit est généré par une activité non professionnelle, ce déficit ne diminue pas le revenu global. Ce déficit va simplement diminuer les bénéfices de même nature. Il y a une petite exception en matière de revenu fonciers. Certains types de déficit fonciers diminuent le revenu global. C) L application d abattement sur le revenu global Le code général des impôts prévoit l application d abattement dans certaines hypothèses : par exemple une personne invalide a droit à un abattement sur son revenu global, c est le cas également pour les personnes âgées. Il convient d évoquer un autre abattement, on a vu précédemment qu un enfant majeur âgé de moins de 25 ans pouvait être rattaché au foyer fiscal de ses parents. Ce rattachement est possible si cet enfant est célibataire mais aussi s il est marié ou pacsé. Dans ce cas, le rattachement concerne l enfant et son conjoint ou partenaire. Dans une telle situation, le rattachement ne donne droit à aucune majoration du quotient familiale ; c est-à-dire qu il n y a pas de part supplémentaire. Les parents ont la simple possibilité de déduire un abattement sur leur revenu global. On va simplement diminuer le montant du revenu imposable.