La doctrine administrative fiscale

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1 Collection ßnances publiques Laurence VAPAILLE La doctrine administrative fiscale Priface de Thierry LAMBERT Professeur ä VUniversite Paris 13 L'Harmattan L'Harmattan Inc. 5-7, rue de ITicole Polytechnique 55, rue Saint-Jacques Paris - FRANCE Montreal (Qc) - CANADA H2Y 1K9

2 TABLE DES MATTERES Preface 7 Table des abreviatiom U Introduction 13 PREMIERE PARTIE LES LIMITES DONNEES A LA DOCTRINE EN DROIT FISCAL PAR LE JUGE DE L'DVfPOT ET LE LEGISLATEUR Chapitre I - Le reglement des litiges nes de l'action de l'administration fiscale 31 Section I -Le reglement du litige fiscal par l'administration des impöts La procedure administrative, la recherche d'une solution ä im litige.34 A - Les litiges nes des specificites de l'imposition sur la fortune 34 1) La procedure d'arbitrage des droits - ancien article L. 76 B du LPF ) L'evaluation de la matiere imposable dans le cadre de l'impöt sur la fortune 37 B - La reclamation prealable: un outil ä vocations multiples 40 l)del'ajustement älamission d'ordrejuridictionnel 40 a. Le deroulement de la reclamation prealable 40 b. Le traitement du recours prealable : procedure simplifiee et procedure traditionnelle 43 2) Une Strategie pour l'affirmation de l'autonomie de radministration fiscale La maitrise par l'administration des rapports avec le contribuable...47 A - De la collaboration ä l'amelioration du rapport administration - adrninistre : une meme Strategie 48 1) La collaboration, facteur d'inegalite 48 2) L'amelioration du rapport avec le contribuable, volonte de radministration pour limiter les litiges

3 B - L'individualisation du contribuable 58 1) Les disparites entre contribuables 59 2) La transaction 63 Section II-Le reglement du litige fiscal par le juge de l'impöt Le juge civil dans le proces fiscal 67 A - Le deroulement de l'instance fiscale devant le juge civil 68 1) Letribunal degrande instance 68 a. La procedure devant le T.G.I 69 b. L'expertise 72 2) La Cour de cassation 75 a. La mise en place du double degre de juridiction 75 b. Lesdelais 77 3) La cohabitation entre la procedure civile et la procedure fiscale 79 B - Les rapports du juge judiciaire avec les parties au proces fiscal 82 1) L'administration fiscale : un justiciable inhabituel devant le juge civil. 82 2) La decision du juge : un enjeu different pour chaque acteur du proces fiscal a. L'inadequation du proces fiscal au contentieux de l'impöt...86 b. La contribution du juge au developpement de la mission contentieuse de radministration Les limites de la decision du juge fiscal dans le cadre de l'imposition sur la fortune 93 A - La specificite du droh fiscal 93 B -L'action de l'administration fiscale sur la decision du juge de l'impöt ^' 1) Le recours au juge par l'administration : element strategique pour la doctrine administrative ^ 2) Les interactions entre la decision du juge et la doctrine administrative ^" a. L'application de la decision du juge de l'impöt par radministration fiscale ^ b. La confirmation de la doctrine administrative ^ * c. L'infirmatton de la doctrine administrative par le juge

4 Chapitrell- Du legislateur ä la doctrine administrative : transformation et transfert du pouvoir de dire la norme fiscale Section 1 -Le röle du parlementaire dans l'elaboration et l'application de la loi fiscale L'elaboration de la loi fiscale 131 A - La necessaire intervention de la doctrine administrative 132 1) La recherche de l'adequation du texte legislatif au Systeme fiscal 132 a. Le maintien de la coherence du Systeme fiscal 132 b. La loi fiscale, un moyen d'intervention sur l'economie 135 2) De l'inadequation entre le parlementaire et la loi fiscale 137 B - Les limites constitutionnelles imposees au parlementaire 139 1) Lois definances et loisfiscales 140 2) Le droit d'amendement des parlementaires en matiere fiscale dans le cadre de la loi definances Le contröle du parlementaire sur l'application de la loi fiscale par l'administration 149 A - Les reponses ministerielles 150 1) L'evolution du röle de la procedure des questions ecrites des parlementaires au ministre 150 a. Les questions ecrites : du contröle par le parlementaire ä l'information du contribuable 151 b. La valeur juridique des reponses ministerielles en matiere fiscale 156 2) Les reponses ministerielles : un moyen de communication informel entre le contribuable et l'administration 160 B - Les lois interpretatives 167 1) Le contröle de Putilisation des dispositions interpretatives par leconseil constitutionnel 169 2) La censure des mesures interpretatives par le juge (l'imposition del'usufruit - article 885 G du CGI.) 173 a. L'infirmation de la doctrine administrative (Cass. Com., 18 avril 1989, VveBergondi) 174 b. L'infirmation du caractere interpretatif de la loi fiscale (Cass. Com., 7 avril 1992, Dame Pavie)

5 Section II - Les garanties offenes au contribuable contre la doctrine administrative La protection du contribuable contre les changements de doctrine (art. L. 80 A du L.P.F.) 182 A - L'evolution de la garantie Offerte au contribuable contre les changements de la doctrine administrative 183 1) La conformite de l'article L.80 A du L.P.F. ä la Constitution 183 2) De l'engagement administratif ä la disposition legislative 187 3) La mission d'interpretation, facteur d'evolution de la garantie Offerte au contribuable 195 B - La notion "d'interpretation du texte fiscal" 199 1) Les caracteristiques de la notion "d'interpretation du texte fiscal" a. L'opposabilite de la doctrine administrative, une "anomalie juridique" consacree par la loi 201 b. Les caracteristiques connexes de la doctrine opposable par le contribuable ä l'administration : l'illegalite et la non-normativite 203 c. Les consequences de l'absence de caractere normatif de la doctrine administrative 205 2) La notion "d'interpretation du texte fiscal", critere de fond determinant les documents susceptibles d'etre invoques pour l'application de l'article L. 80 A du L.P.F 209 a. La multiplicite des documents pouvant etre invoques 210 b. L'exigence de publication (second alinea de l'article L. 80 A du L.P.F.) 214 c. De la notion de publication ä celle de difilision destinee au contribuable (C.E., 5 juillet 1991, Artola) Le developpement des garanties accordees au contribuable contre la doctrine administrative 222 A - L'article ler du decret n du 28/11/1983 concernant les relations entre l'administration et lesusagers 224 1) Les conditions d'anteriorite et de publication 225 a. La condition d'anteriorite, une exigence appelee ädisparaitre 225 b. La condition de publication des instructions, directives et circulaires opposables ä l'administration 226 2) La condition de non-contrariete aux lois et reglements

6 B - La recevabilite du recours pour exces de pouvoir ) L'elargissement de l'acces au recours pour exces de pouvoir 237 2) L'interet ä agir du contribuable ä l'impöt sur la fortune dans le cadre de la recevabilite elargie du R.E.P 247 DEUXIEME PARTIE LE ROLE DE LA DOCTRINE ADMINISTRATIVE DANS LE DIALOGUE ENTRE LE CONTRIBUABLE ET L'ADMINISTRATION FISCALE Chapitre I - La doctrine administrative consideree en tant que processus de communication 257 Section I -La doctrine administrative : un moyen de communication ä strategies multiples Le caractere imperatif de la doctrine administrative 259 A - L'utilisation de la terminologie juridique 259 1) La designation 259 2)L'action 265 a. La conjugaison : marque d'intemporalite 265 b. Les formes verbales : marques d'impersonnalite La voix passive La conjugaison ä la troisieme personne 269 B - La stylistique legislative du texte administratif 271 1) Les utilisations redactionnelles de la loi fiscale par la doctrine 272 a. L'inclusion 272 b. Le remaniement 274 2) La doctrine administrative : un mode de communication sous forme de monologue La technicite de la doctrine administrative A - La doctrine, expression de la definition des buts de l'administration 281 l)lapluralited'objectifs

7 2) L'utilisation des concepts de droit prive par la doctrine administrative 285 a. L'emprunt du vocabulaire par le droit fiscal ä d'autres branches du droit 286 b. L'interpretation teleologique des concepts de droit prive par la doctrine administrative 290 B - La doctrine administrative : un mode communication technique 293 1) Un mode de communication interne ä l'administration fiscale 294 2) La problematique de l'initiation ä la doctrine administrative 296 Sectionll - Les redacteurs de la doctrine Le profil des redacteurs de la doctrine administrative 301 A - Les Services redacteurs de la doctrine administrative 301 B - Les fonctionnaires, facteurs de transformation de radministration ) La competence des redacteurs de la doctrine 306 2) La vision de ltstat du fonctionnaire La doctrine : affirmation de la predominance de ses redacteurs A - Les limites imposees par la doctrine ä la decision politique 316 l)lamaitrisedutemps 317 2) Le retrecissement du domaine decisionnel politique 323 B - La doctrine : expression du pouvoir hierarchique 327 1) Le pouvoir hierarchique, concu et inscrit dans les structures et les missions de Padministration 329 2) La modification de la relation hierarchique par la doctrine 334 Chapitre II- La doctrine administrative, fondement de la relation entre l'administration et le contribuable 341 Section I - L'action de la doctrine administrative sur le dialogue fiscal La socialisation de l'agent administratif 342 A - La doctrine, moyen de cohesion de l'administration fiscale 342 1) La coherence de la doctrine, fondement de la cohesion de radministration fiscale 343 2) La doctrine administrative et la formation : des Instruments complementaires en vue de la socialisation des agents des impöts

8 B - La doctrine, element de transformation du pouvoir hierarchique ) La preponderance de la doctrine administrative, facteur de la depersonnalisation des rapports hierarchiques 357 2) L'impersonnalite du pouvoir hierarchique L'integration du contribuable dans le Systeme fiscal 367 A - Le Systeme declaratif ) Ladeciaration 369 a. Du consentement ä l'impöt ä la formalite administrative 369 b. L'encadrement de la notion de valeur venale reelle par la socialisation du contribuable 371 2) La volonte d'echapper l'impöt, limite ä la socialisation du contribuable 375 a. L'utilisation de la loi fiscale par le contribuable en vue d'eluder l'impöt 375 b. La lutte contre la fraude fiscale en matiere d'imposition sur la fortune 379 B - La socialisation de l'administre par la participation au processus fiscal 385 1) La commission departementale de conciliation 385 a. Composition de la commission departementale de conciliation 385 b. Competence de la commission departementale de conciliation 390 2) La participation informelle du contribuable par les questions ecrites des parlementaires 394 Section II - L'inegalite des parties lors du dialogue fiscal L'amelioration des rapports entre le contribuable et l'administration fiscale 397 A - Les actions entreprises en vue d'ameliorer les rapports entre radministration fiscale et les contribuables et leurs limites 399 1) Les Solutions de l'administration 399 2) Les Solutions legislatives 403 B - L'utilisation de la doctrine administrative par les parties au dialogue fiscal 405 1) La repartition des röles lors du dialogue fiscal

9 2) La doctrine administrative utilisee comme un mode de communication informelle 410 a. La place de la notion d'arrangement, ou de la necessite des "regulations deviantes" 411 b. De la "zone d'incertitude" ä l'aire d'autonomie La similarite des caracteristiques entre la doctrine administrative et le dialogue fiscal 421 A - L'impersonnalite de la doctrine, facteur de distanciation entre radministration et le contribuable 421 B - Le caractere technique de la doctrine, facteur du röle pedagogique de l'administration 426 1) La fonction pedagogique de l'administration 426 2) Le professionnalisme de l'agent administratif 430 Conclusion 435 Annexe 439 Bibliographie 445 Index alphabetique 473 Table des maxieres 481 Acheve d'imprimer en fdvrier 1999 sur les presses de la Nouvelle Imprimerie Laballery Clamecy De^pöt Iggal: ftvrier 1999 Nume'ro d'impression :