L assurance-vie et la planification successorale

Transcription

1 L assurance-vie et la planification successorale André Culot Conseil fiscal I.E.C. en droits d enregistrement et de succession Consultant pour PricewaterhouseCoopers Professeur à l EFP, aux FUCaM, à la Chambre belge des comptables Chargé de conférences au Mastère en Gestion Fiscale de la Solvay Business School Chargé d enseignement au Cefiad Membre du Comité d Etudes et de Législation de la Fédération des notaires Collaborateur scientifique à l Ulg Rédacteur en chef du Recueil général de l enregistrement et du notariat

2 Chapitre 1 er : Aspects de droit civil Définition du contrat d assurance vie Quelles sont les parties dans un contrat d assurance vie? Quels sont les droits dont bénéficie le preneur d assurance sur le contrat? Quels sont les droits du bénéficiaire du contrat d assurance... 5 Chapitre 2 : Aspects fiscaux Notion Une stipulation au profit d un tiers Le tiers doit être déterminé ou déterminable La stipulation doit porter sur des sommes, rentes ou valeurs Le bénéficiaire doit être appelé à recevoir les prestations à titre gratuit Acceptation de la stipulation Date de l exigibilité du bénéfice Récapitulatif Principe Assurance mixte vie-décès souscrite par un époux commun en biens Tableau récapitulatif Epoux divorcés Epoux séparés de biens Texte Principes Cas particulier de la Région wallonne - Donation du bénéfice à la prestation d'un contrat d'assurance sur la vie Base imposable Texte Principes Texte Notion de groupe (C. succ, art. 8, al. 6, 2 ) Caractère obligatoire Conjoint survivant et enfants de moins de 21 ans... 30

3 28. - Notion d employeur Assurance dirigeant d entreprise» Texte Principe... 31

4 Chapitre 1 er : Aspects de droit civil Définition du contrat d assurance vie L article 1 er de la de la loi sur le contrat d assurance terrestre du 25 juin 1992 (ci-après la «LCAT») définit le contrat d assurance comme étant : «Un contrat en vertu duquel, moyennant le paiement d une prime fixe ou variable, une partie, l assureur, s engage envers une autre partie, le preneur d assurance, à fournir une prestation stipulée dans le contrat au cas où surviendrait un événement incertain que, selon le cas, l assuré ou le bénéficiaire a intérêt à ne pas voir se réaliser.» L article 97 de la LCAT précisant que le contrat d assurance vie est un contrat d assurance de personnes dans lequel «la survenance de l événement assuré ne dépend que de la durée de la vie humaine.» Le contrat d assurance vie est un contrat nommé, à titre onéreux et synallagmatique, mais aléatoire Quelles sont les parties dans un contrat d assurance vie? L article 1 er, A. de la LCAT qui définit le contrat d assurance, mentionne comme parties au contrat d assurance l «assureur» et le «preneur d assurance». Le texte se réfère toutefois également à deux autres parties que sont l «assuré» et le «bénéficiaire». Ces deux derniers termes sont définis aux literas B et C de l article 1 er, alors que les deux premiers ne sont pas définis dans la loi. L article 1 er, B. de la LCAT définit la notion d «assuré», dans une assurance de personnes, comme étant «... la personne sur la tête de laquelle repose le risque de survenance de l événement assuré». Ce même article (au point C.) définit la notion de «bénéficiaire» comme étant «la personne en faveur de laquelle sont stipulées des prestations d assurance». L article 1 er, B. de la LCAT définit la notion d «assuré» sans préciser s il doit s agir du preneur d assurance ou d un tiers. D une façon générale, la loi précise que l assuré doit exister au moment de la conclusion du contrat. 3 Les qualités de preneur, d assuré et de bénéficiaire se confondent souvent dans le chef d une seule et même personne mais peuvent également être réparties entre deux ou trois (voire plus) personnes différentes. 4 1 Extraits d un article à paraître dans le Recueil général de l enregistrement et du notariat du mois de février sous la plume dhervé STULEMEYER intitulé «Analyse des conséquences juridiques et fiscales liées à l acceptation d un contrat d assurance vie». 2 M. Fontaine, «Droit des assurances», Deuxième édition, Larcier, 1996, para La question de l aléa est une question qui a fait l objet d intenses débats et qui peut être considérée comme définitivement tranchée ; l incertitude quant au moment du versement du capital et sur l identité du bénéficiaire suffit pour conserver la qualification de contrat d assurance vie selon la jurisprudence récente belge et française (Cass. française, 23 novembre 2004 (n 224 à 227), Trib. Bruxelles, 29 novembre 2005, Trib. Anvers, 4 avril 2006, Bruxelles, 23 novembre 2006, 6 décembre 2006 et 8 décembre 2006, Const., 26 juin 2008, Trib. Bruges, 4 février 2009, Anvers, 3 mars 2009). 3 Art. 24 de la LCAT.

5 3. - Quels sont les droits dont bénéficie le preneur d assurance sur le contrat? Comme l énonce très justement Claude Devoet, en matière d assurances vie on peut distinguer trois catégories de droits du preneur d assurance 5 : un droit de créance sur la compagnie qui porte, tant que le contrat est en vigueur, sur la valeur de rachat théorique et les participations bénéficiaires qui, au terme de celui-ci, prend la forme du droit au bénéfice du contrat lorsque ce bénéfice n a pas été attribué à un tiers ; les droits en relation à la désignation bénéficiaire (droit de désignation et de révocation du bénéficiaire) ; les droits mettant en jeu non plus l attribution du bénéfice du contrat, mais bien la créance que le preneur possède de manière actuelle sur la réserve mathématique du contrat, à savoir les droits au rachat, à la réduction du contrat, à l avance, à la mise en gage, à la modification du contrat et enfin le droit de céder tout ou partie de ses droits sur le contrat. Ces droits disparaissent dans le chef du preneur dès lors que le bénéfice du contrat a été accepté par un tiers Quels sont les droits du bénéficiaire du contrat d assurance Le premier droit dont dispose le bénéficiaire est le droit aux prestations d assurance. Par le seul fait de sa désignation, le bénéficiaire a droit aux prestations d assurance. 6 Ce droit devient irrévocable par l acceptation du bénéfice. 7 L acceptation peut avoir lieu tant que le bénéficiaire n a pas été révoqué. Sous cette réserve, elle peut intervenir à tout moment, même après l échéance du contrat. En principe, l acceptation n est soumise à aucune forme. Il vaut cependant mieux que la compagnie d assurance soit informée. Toutefois, tant que le preneur d un contrat d assurance vie est toujours en vie, l acceptation doit se faire obligatoirement par un avenant à la police, signé par le preneur d assurance, le bénéficiaire et l assureur. 8 Le bénéficiaire ne peut donc accepter par surprise le bénéfice du contrat et geler de ce fait les prérogatives du preneur d assurance. Ce dernier pourra donc toujours révoquer la désignation bénéficiaire jusqu à ce que le bénéficiaire manifeste son acceptation de la stipulation faite en sa faveur. Le simple refus du preneur de signer l avenant d acceptation ne révoque en rien la désignation bénéficiaire. Il empêche seulement que l acceptation devienne irrévocable. Le droit d accepter le bénéfice d un contrat est un droit personnel du bénéficiaire. Ce droit ne peut être exercé ni par son conjoint, ni par ses créanciers. 9 4 M. Fontaine, op. cit., para. 144 et 146 à C. Devoet, «Les assurances de personnes», Anthémis, 2006, p. 355 et suiv. 6 Art. 121 de la LCAT. 7 Sans préjudice de la révocation des donations prévue aux art. 953 à 958 et 1096 du Code civil et sous réserve de l application de l art. 111 de la LCAT. 8 Art. 123 de la LCAT. 9 Art. 122, al. 2 de la LCAT.

6 L acceptation rend l attribution bénéficiaire irrévocable, sous les seules exceptions relatives à la révocation des donations en cas d attribution à titre gratuit. 10 Lorsque l acceptation est faite à titre gratuit, les règles relatives à l acceptation des donations trouveront à s appliquer, notamment en ce qui concerne l acceptation par les mineurs. En règle générale, les représentants légaux du bénéficiaire peuvent accepter en son nom. En cas de décès du bénéficiaire, le bénéfice revient au preneur d assurance ou à la succession de celui-ci s il est prédécédé, à moins qu un bénéficiaire subsidiaire ne soit désigné ou que le droit de désigner le bénéficiaire ait été cédé C. Devoet, op. cit., para 1082 ; art du Code civil et 121, al. 2 de la LCAT. 11 Art. 111 de la LCAT. Voyez aussi l exception prévue à l art. 109 de la LCAT lorsque les bénéficiaires sont les enfants non expressément désignés du preneur d assurance.

7 Chapitre 2 : Aspects fiscaux SECTION I : Principes généraux applicables à la stipulation pour autrui (12) Notion Il y a stipulation pour autrui lorsque dans un contrat entre deux personnes, un des contractants (le stipulant) stipule de l autre contractant (le promettant) que celui-ci donnera ou fera quelque chose au profit d une troisième personne (le bénéficiaire), juridiquement étrangère à l opération Pour être valable, la stipulation doit nécessairement être l accessoire d un contrat principal conclu entre le promettant et le stipulant, tel que, par exemple, un contrat d assurance-vie. En effet, dans le cas d un contrat d assurance-vie souscrit par une personne, sur sa tête, au profit d une tierce personne, une stipulation pour autrui a bien été prévue au profit du tiers bénéficiaire qui percevra un capital au décès du souscripteur du contrat (16). Il ne faut toutefois pas oublier que la stipulation pour autrui ne se retrouve pas uniquement dans le cadre de l assurance-vie. Ce pourrait être le cas dans l hypothèse d une rente constituée sur la tête d une personne réversible, à son décès, sur la tête d un tiers. Dans l hypothèse d une assurance, d un point de vue civil, le capital est versé directement par la compagnie d assurance au bénéficiaire du contrat, qui est un créancier direct de l assureur, sans transiter par le patrimoine du preneur d assurance 17. Le fait que le capital ne transite pas par le patrimoine du preneur d assurance a pour conséquence que ce capital n est pas taxable aux droits de succession en vertu de l article 1 er du Code des droits de succession. C est précisément pour pallier à cette absence de taxation que le législateur a introduit une présomption dans le Code des droits de succession en vertu de laquelle le capital perçu par le bénéficiaire à titre gratuit sera soumis à des droits de succession. Il s agit toutefois d une présomption fiscale qui n a pas d impact au niveau civil. 12 Pour plus de détails : v. la partie consacrée à l article 8 C. succ. dans le Répertoire notarial «Droits de succession», actualisée par Bénédicte HUTS. Cette matière a égalment fait l'objet d'un dossier spécial du Recueil général de l'enregistrement et du notariat dans lequel sont abordés, de façon complète, tous les aspects de la stipulation pour autrui: "La stipulation pour autrui en droit civil" par E. DE WILDE D'ESTMAEL, "La stipulation pour autrui en droit fiscal", par A. SAUSSEZ- SIBILLE, un "Examen de cas pratiques" par J.-J. GOLLIER: Rec. gén. enr. not., n os à dossier avril Il est également renvoyé à la quinzième partie, chapitre2, où sont développées quelques notions de planification successorale (V., n os,322 à 330,infra). 14 A. CUVELIER, "Stipulations pour autrui en matière de droits de succession", Rec. gén. enr. not., n , 6; M. DONNAY, mis à jour par A. CULOT, "Droits de succession", Rép. not., t. XV, no 287 et s.; E. DE WILDE D'ESTMAEL, "La stipulation pour autrui en droit civil", Rec. gén. enr. not., n Une stipulation pour autrui, acte neutre et abstrait, peut être le support d'une donation indirecte si le stipulant agit animo donandi envers le tiers bénéficiaire. 16 E. DE WILDE D'ESTMAEL, "Les donations", Rép. not., t. III, l. VII, n L'acceptation du bénéficiaire fait l'objet d'une exception remarquable puisqu'elle peut se produire après le décès du stipulant et émaner des héritiers du tiers bénéficiaire. Ceci tient à la particularité propre à la stipulation pour autrui qui donne un droit direct au tiers.

8 SECTION II : Conditions spécifiques pour une application de l article 8 C. succ Une stipulation au profit d un tiers La stipulation que l'on fait à son propre profit ou à celui de ses héritiers en général ne peut pas être une stipulation pour autrui. Il n'y a donc pas de stipulation pour autrui lorsqu'une personne conclut une assurance-vie mixte à son profit, si le contrat vient à échéance alors qu'elle est encore en vie, ou au profit de ses héritiers, si le contrat est toujours en vigueur au jour de son décès. Il en est de même si une personne conclut une assurance-vie à son profit sur la tête d'un tiers (18). Il ne faudra toutefois pas oublier d'appliquer les articles 15 (19) et 108 du Code des droits de succession (20), et 111 de la loi du 25 juin 1992 sur le contrat d'assurance terrestre et surtout l alinéa 4 de l article 8 C. succ. en cas de souscription par deux époux mariés sous un régime de communauté Le tiers doit être déterminé ou déterminable La stipulation pour autrui doit nécessairement comprendre la désignation d'un tiers bénéficiaire qui ne peut être partie à la convention. La désignation de ce tiers se fait généralement au moment de la conclusion du contrat principal. Elle peut se faire ultérieurement puisque le stipulant a le droit, à tout moment, de modifier l'identité du bénéficiaire tant que ce dernier n'a pas déclaré vouloir profiter de cette stipulation. Il n'est pas requis que le tiers désigné soit conscient d'être bénéficiaire de cette stipulation. Lorsque le stipulant ne mentionne pas de bénéficiaire, ou qu'il mentionne ses héritiers comme bénéficiaires, il est censé avoir stipulé pour lui-même ou pour ses ayants droit (21). Le problème de savoir si le droit au capital assuré peut ou non se transmettre aux héritiers du bénéficiaire prédécédé a longtemps été controversé. La loi du 25 juin 1992 sur les assurances terrestres a prévu diverses autres règles en cas d'assurance-vie : L'article 111 de la loi du 25 juin 1992 sur le contrat d'assurance terrestre a tranché la question en stipulant que le droit aux prestations est intransmissible et qu'en cas de prédécès du bénéficiaire et même si le bénéficiaire en avait accepté le bénéfice, les prestations sont dues au preneur d'assurance ou à sa succession, sauf si un autre bénéficiaire a été désigné ; 18 Exemple: deux personnes non mariées qui souscrivent chacune une assurance à leur profit mais sur la tête de l'autre: pas d'application de l'article 8 du Code des droits de succession. 19 Le capital pourra faire partie de l'actif ordinaire de la succession. 20 Notamment si le capital a été touché dans les trois ans précédant le décès. 21 Sur ce sujet, on pourra consulter utilement A. SAUSSEZ-SIBILLE, "Assurance-vie et droits de succession" Droit notarial de l'assurance-vie - Aspects patrimoniaux et fiscaux, Academia-Bruylant, Bruxelles-Louvain-la-Neuve, p. 623 et s.; du même auteur: "La stipulation pour autrui en droit fiscal", Rec. gén. enr. not., n , p. 168 ; M. DONNAY, mis à jour par A. CULOT et a., o.c., t. XV, n o 289.

9 la désignation du bénéficiaire ne peut être réalisée que par le preneur d'assurance et non par son conjoint, ses représentants légaux, ses héritiers, ayants cause ou ses créanciers (art. 106, 1 er ); la preuve du droit du bénéficiaire est établie en principe par écrit; s'il y a un commencement de preuve par écrit, les témoignages et présomptions seront admis (art. 106, 1, al. 2) ; le bénéficiaire doit être déterminable lorsque les prestations assurées deviennent exigibles (art. 106, 2) ; s'il n'y a pas de bénéficiaire désigné, les prestations d'assurance sont dues au preneur d'assurance ou à la succession de ce dernier (art. 107) ; si le conjoint est nommément désigné comme bénéficiaire, il le restera, même après le remariage du preneur, sauf stipulation contraire ou application de l'article 299 du Code civil (art. 108) ; s'il n'est pas nommément désigné, le bénéficiaire sera le conjoint au moment de l'exigibilité des prestations assurées; si les enfants ne sont pas nommément désignés comme bénéficiaires, le bénéfice du contrat est attribué à ceux qui ont cette qualité au moment de l'exigibilité des prestations assurées (art. 109) ; un enfant prédécédé est représenté par ses descendants ; si le conjoint et les enfants sont désignés conjointement sans répartition entre eux du bénéfice, le conjoint est censé recevoir la moitié et les enfants l'autre moitié (art. 110) La stipulation doit porter sur des sommes, rentes ou valeurs La stipulation faite au profit du tiers doit porter sur des sommes, rentes ou valeurs (on entend par «valeurs» des titres d actions ou d obligations, c est-à-dire des fonds publics en général). Ne sont donc pas visées les obligations de faire (par exemple, une obligation de nourrir une personne 22 ), ni les obligations de transférer (par exemple, l obligation de transférer un usufruit de biens 23 ) Le bénéficiaire doit être appelé à recevoir les prestations à titre gratuit Il faut que le bénéficiaire soit appelé à recevoir les prestations à titre gratuit, c est-àdire sans avoir fourni aucune contrepartie. La gratuité de la stipulation est présumée 24. Néanmoins, la preuve contraire pourrait être rapportée par tous moyens de droit commun, témoignages et présomptions compris, à l exception du serment. Cette preuve contraire pourra être rapportée, par exemple, si le bénéficiaire des prestations a lui-même payé les primes (à condition bien entendu de ne pas pouvoir les recouvrer à charge du preneur) 25 ou si la stipulation a été faite au profit du bénéficiaire en vue de le rémunérer, par exemple, pour des soins qu il a prodigués au stipulant. 22 Par exemple si Monsieur X vend un immeuble à charge pour l acquéreur de nourrir sa sœur après son décès. 23 Dans l hypothèse où Monsieur X ferait une donation avec réserve d usufruit à Monsieur Y à charge pour ce dernier d abandonner l usufruit des biens donnés à Madame Z en cas de survie de cette dernière au décès de Monsieur X, cette réversion de l usufruit au profit de Madame Z ne sera pas taxée sur base de l article 8 C. Succ. étant donné que le transfert d un usufruit ne tombe pas dans le champ d application de cette disposition. 24 Article 8, al. 5 C. Succ. (cfr. analyse de cet alinéa au point E.). 25 Une exception à ceci est toutefois applicable lorsque la stipulation est faite par une personne, mariée sous le régime de la communauté de biens, à son propre profit. Nous renvoyons, pour plus de détails à cet égard, à l analyse de l alinéa 4 de l art.8 C. Succ.

10 10. - Acceptation de la stipulation Pour l'application de l'article 8 du Code des droits de succession, il n'est pas requis que l'administration prouve que le bénéficiaire a accepté la stipulation faite en sa faveur. Le texte est clair quant à ce point, la vocation suffit pour que l'article 8 soit appliqué. Si le bénéficiaire potentiel veut échapper à la perception du droit de succession, il doit prouver à l'administration soit que la stipulation a été révoquée, soit qu'il a renoncé au bénéfice de cette stipulation 26. La preuve contraire peut être rapportée par tous moyens de droit commun, témoignages et présomptions compris (C. succ., art. 13). L acceptation par le bénéficiaire, avant le décès de la tête assurée, peut faire l objet d un enregistrement soumis à un taux favorable pour autant que l enregistrement soit soumis au régime applicable en Région wallonne Date de l exigibilité du bénéfice Le Code distingue bien deux situations différentes. Dans son premier alinéa, il envisage l hypothèse d une stipulation émanant tant du défunt que d un tiers payable au décès du défunt ; Or, il peut y avoir trois défunts : Certes : la tête assurée ; Mais aussi : le souscripteur Et : le bénéficiaire. Il faut donc examiner la situation à chaque décès (du défunt), ainsi a.-s il s agit, au décès (de la tête assurée), d une stipulation émanant d'un tiers : Lorsque la stipulation émane d'un tiers souscripteur, qui n est pas la tête assurée, l'application de l'article 8 est subordonnée à la condition que les sommes, rentes ou valeurs soient payables au décès du défunt. b.-s il s agit, au décès (de la tête assurée), d une stipulation émanant du défunt : Les stipulations émanant du défunt tombent sous l'application de l'article 8 si les sommes, rentes ou valeurs: -sont payables au décès; -sont payables après le décès; -ont été acquises dans les trois ans précédant le décès. 26 Cette renonciation n est pas visée par l article 68 C. succ.

11 SECTION III : Exemples de contrat-types souscrit par des personnes non mariées sous un régime de communauté A - Contractant, tête assurée et bénéficiaire sont la même personne Souscripteur : A Tête assurée : A Bénéficiaire(s) : A (ou ses héritiers) Le père souscrit un contrat d assurance-vie mixte sur sa tête en sa faveur (ou en faveur d un tiers prédécédé et non remplacé), voulant simplement s assurer le paiement d un capital à un certain âge ou en faveur des ses successeurs s il vient à décéder avant d avoir atteint cet âge. Stipulation émanant du défunt et payable au jour de son décès. Pas de stipulation pour autrui. L article 8 C. succ. n est pas applicable puisqu il ne s agit pas d une stipulation pour autrui mais d une stipulation pour soi-même. MAIS ATTENTION, le capital payé tombera dans la succession de A et sera soumis aux droits de succession en vertu de l article 1 er C. succ. B - Contractant et bénéficiaire sont la même personne, mais la tête assurée est un tiers Souscripteur : A Tête assurée : B Bénéficiaire(s) : A (ou ses héritiers) Un cohabitant souscrit un contrat d assurance sur la tête d un tiers (son cohabitant) en sa faveur, voulant ainsi couvrir le risque de prédécès de l autre Stipulation émanant du défunt et payable avant ou après le décès de B. Pas de stipulation pour autrui. Au décès de B, l article 8 C. succ. n est pas applicable puisqu il ne s agit pas d une stipulation pour autrui mais d une stipulation pour soi-même. MAIS ATTENTION : Si A (souscripteur) décède avant B (tête assurée), la valeur du bénéfice du contrat (en principe la valeur de rachat) tombera dans la succession de A et sera soumis aux

12 droits de succession en vertu de l article 1 er C. succ. A (et donc ses héritiers) bénéficie(nt) en effet d une créance à terme ; S il s agit d une créance certaine d un montant indéterminé (C. succ., art. 24), elle doit faire l objet d une estimation (en principe, on prendra la valeur de rachat) ; S il s agit d une créance certaine parce que le montant est fixe, il faudra déclarer la valeur nominale (C. succ., art. 21, II) ; Si A décède dans les 3 ans après le décès de B, l article 108 C. enr. sera également applicable et le capital touché fera partie de l actif imposable sauf à prouver son utilisation ; preuve à rapporter par tous moyens de droit à l exclusion du serment. C.- Souscripteur et tête assurée sont la même personne, le bénéficiaire est un tiers Souscripteur : A Tête assurée : A Bénéficiaire : B Il s agit d un contrat où l on veut faire bénéficier d un capital un tiers à son propre décès Stipulation émanant du défunt et payable à son décès. Stipulation pour autrui. L article 8 C. succ. trouve pleinement à s appliquer puisqu il s agit incontestablement d une stipulation pour autrui. Le capital sera considéré comme fictivement légué à B et imposé dans son chef. Attention si B décède dans les 3 ans après le décès de A (date à laquelle il aura touché le capital), l article 108 C. enr. sera applicable et le capital touché fera partie de l actif imposable de sa succession (B) sauf à prouver son utilisation ; preuve à rapporter par tous moyens de droit à l exclusion du serment. D.- Souscripteur, tête assurée et bénéficiaire sont des personnes différentes Souscripteur : A Tête assurée : B Bénéficiaire : C Il s agit d un contrat où l on veut assurer au décès d une personne tiers le versement d un capital à une personne que l on veut justement prémunir du décès du tiers. Au décès de B, il s agit d une stipulation pour autrui mais émanant d un tiers. Au décès de A, il s agit d une stipulation émanant du défunt mais payable au décès de B. Au décès de B, l article 8 C. succ. trouve pleinement à s appliquer puisqu il s agit incontestablement d une stipulation pour autrui émanant d un tiers et payable au décès de B. Lorsque la stipulation émane d'un tiers (A), l'application de l'article 8 est subordonnée à la condition que les sommes, rentes ou valeurs soient payables au décès du défunt (B) (C. succ., art. 8, al. 1 er ).

13 Toutefois, il ne sera pas applicable au décès de B dans la mesure où le tiers (A) a stipulé à titre gratuit en faveur de C (C. succ., art. 8, dern. al.). Par contre, les droits seront exigibles au décès de A si : A décède avant l échéance du contrat, le bénéficie devra être actualisé et faire partie de l actif de la succession de A A décède après l échéance du contrat mais dans les trois ans qui suivent le décès de B En effet, s agissant d une stipulation émanant du défunt, elle est taxable si les sommes, rentes ou valeurs ; sont payables au décès de A; sont payables après le décès de A; ont été acquises dans les trois ans précédant le décès A (C. succ., art. 8, al. 2.) Récapitulatif

14 Souscripteur célibataire Assuré Bénéficiaire Prédécès de A Prédécès de B Qu indiquer dans la déclaration de succession? A A A Art. 8 : non applicable Art. 1 er : applicable (Il est clair que le décès de A fait entrer le capital dans son patrimoine) Le capital versé A B A Art. 8 : non applicable (Il n y a pas de stipulation pour autrui) Art. 1 er : non applicable (Le capital versé ne fait pas partie du patrimoine de B) Art. 8 : non applicable (Il s agit d une stipulation pour soi-même) Art. 1 er : Oui (Le capital devra être inscrit dans l actif comme somme à recevoir) Art. 108 : à déclarer le capital versé dans la succession de A si A décède dans les trois ans du décès de B Créance certaine d un montant indéterminé : à estimer : v. Art. 24 C. succ. Créance certaine : valeur nominale : v. Art. 21, II

15 A A B Art. 8 : applicable dans le chef de B Le capital versé Art. 108 : applicable dans le chef des successeurs de B si B décède dans les trois ans après décès de A Le capital versé A B C Art. 8 : Non applicable si A a stipulé à titre gratuit en faveur de C Pour cela, il faudra vérifier et prouver que B était totalement étranger à la stipulation tant sur le plan juridique qu économique Art. 8 : Oui si A décède avant échéance du contrat (Valeur comme legs à terme) Art. 108 : dans la succession de C le capital versé si C décède trois ans après décès de B.

16 SECTION IV : Contrat souscrit par des époux mariés sous un régime de communauté Principe D'après le texte de l'article 8, alinéa 4, tel qu'il a été modifié par l'arrêté royal n 12 du 18 avril 1967 pour les raisons exposées dans le rapport au Roi, «Lorsque le défunt était marié sous un régime de communauté, les sommes, rentes ou valeurs que le conjoint est appelé à recevoir en vertu d'un contrat d'assurance sur la vie ou d'un contrat constitutif d'une rente, conclu par lui, ou les sommes, rentes ou valeurs qu'il est appelé à recevoir à titre gratuit en vertu d'une stipulation faite à son profit dans un contrat conclu par le défunt ou par un tiers, sont considérées comme recueillies à titre de legs par le conjoint pour la totalité si les sommes, rentes ou valeurs sont la contrepartie de biens propres au défunt, et à concurrence de la moitié dans les autres cas. Le droit n'est pas dû s'il est établi que les sommes, rentes ou valeurs sont la contrepartie de biens propres au conjoint survivant. La circonstance que la stipulation est réciproque n'enlève pas à celle-ci le caractère de libéralité». Pour autant que les époux soient mariés sous un régime de communauté ou, depuis le 28 septembre 1976, sous le régime légal, l'article 8, alinéa 4, est applicable : à l'assurance sur la vie souscrite par un époux au profit de son conjoint ; à l'assurance sur la vie souscrite par deux époux conjointement au profit du survivant ; à l'assurance sur la vie souscrite à son profit par le conjoint du défunt sur la tête de ce dernier ; à l'assurance souscrite par un tiers, sur la tête du défunt, au profit du conjoint de ce dernier (p. ex. : assurance souscrite par une société sur la tête de son employé, d'un administrateur, d'un gérant, etc., au profit du conjoint de celui-ci) ; Les mots «assurance-vie» doivent être compris dans un sens large ; ils visent aussi bien les assurances en cas de décès par mort naturelle que les assurances en cas de décès par accident Assurance mixte vie-décès souscrite par un époux commun en biens Lorsque l'assurance en cas de vie souscrite par un époux à son profit est assortie d'une assurance en cas de décès au profit du conjoint ou, à défaut, au profit des enfants, pour l'éventualité où, par suite du prédécès du souscripteur, celui-ci n'atteindrait pas l'âge prévu dans la police, il s'agit d'une assurance mixte (vie-décès) et la perception s'effectue en fonction de celle des deux assurances qui sera appelée à jouer. D'autre part, si le conjoint du souscripteur décède avant l'échéance du contrat, se pose la question de savoir comment traiter fiscalement ce contrat d'assurance, dans le cadre de la succession du prémourant. Avant l'entrée en vigueur de la loi sur le contrat d assurance terrestre, l'administration avait résolu cette question en imposant, conformément à l'article 8, alinéa 4, la moitié du capital acquis au décès du prémourant, c'est-à-dire en pratique la moitié de la valeur de rachat du contrat au jour du décès (à moins que le souscripteur ne fasse la preuve que les primes avaient été payées au moyen de deniers à lui propres).

17 Cette décision reposait sur le double motif que, d'une part, le capital aurait été commun s'il était venu à échéance pendant la communauté et que, d'autre part, le prémourant est censé, par l'effet de son régime matrimonial, avoir participé au paiement des primes pour moitié. La taxation de cet «avantage» dans le chef du survivant se justifiait donc. La question s est posée de savoir si cette décision devait être maintenue, depuis que la loi sur le contrat d assurance terrestre a consacré à la fois le droit propre du bénéficiaire sur les prestations et le droit propre du preneur sur la réserve mathématique 27? A priori, il semblait que la réponse devrait être affirmative. En effet, les termes de l'article 8, alinéa 4, sont formels et assimilent à un legs les sommes, rentes ou valeurs que le conjoint (survivant et bénéficiaire) est appelé à recevoir en vertu d'un contrat conclu par lui 28. Sauf preuve contraire, le prémourant est donc censé avoir participé au paiement des primes pour moitié, par l'effet de son régime matrimonial, et l'article 8, alinéa 4, doit s'appliquer sur la moitié de la valeur de rachat du contrat au décès du prémourant 29. Néanmoins, l Administration a pris, en février , une décision précisant qu un contrat d assurance-vie dans lequel un époux est à la fois le preneur d assurance et l assuré, l autre époux étant le bénéficiaire, et dans lequel les primes sont payées au moyen de fonds communs, ne donne pas lieu à la perception de droits de succession lors du décès du conjoint bénéficiaire. Il semblerait donc que la réponse à la question posée doive être négative. Dans sa circulaire n 16 du 31 juillet , qui nous interpelle à plusieurs titres 32, l Administration a reprécisé sa position en précisant qu il faut faire une distinction entre les 27 Car c'est bien de cela qu'il s'agit : le rachat est un droit propre au preneur (Loi sur le contrat d assurance terrestre, art. 114, al. 1), au même titre que la cession, la mise en gage ou la réduction. 28 II ne convient pas, ici, d'opérer une distinction selon que les sommes doivent être perçues au décès ou postérieurement à celui-ci : en effet, la distinction établie par les alinéas 1 et 2 de l'article 8 ne s'applique pas en l'espèce, puisqu'on se trouve dans l'hypothèse tout à fait particulière d'une stipulation faite pour soi-même. 29 Circulaire n 3 du 29 avril 1997, Rec. gén. enr. not., n , p. 362 et déc. adm., 7 janv. 1998, Rec. gén. enr. not., n 24827, p. 374, confirmant cette position. 30 Déc. adm., 25 février Rec. gén. enr. not., n Voir«L assurance vie ; Outil de planification patrimoniale» Collection Patrimoines et fiscalités, p. 117, Anthemis elle semble avoir été rédigée sur base de l avis d un seul auteur et la pertinence de la position qui s'y trouve préconisée est en tous cas sujette à caution ; curieusement, à notre avis et à celui de Bénédicte Huts précitée, la circulaire range parmi les assurances «mixtes» les assurances solde restant dû, alors que chacun sait qu'il s'agit du type même des assurances décès. Elle y classe aussi les assurances groupe, bien que celles-ci soient très fréquemment des assurances en cas de décès, à chaque fois que la pension de retraite est constituée par une institution de retraite professionnelle (fonds de pension) qui n'assure pas elle-même les risques de décès. On observe toutefois que l'exposé de la circulaire ne s'arrête qu'aux contrats souscrits par les époux eux-mêmes et ne traite pas de ceux qui, comme l'assurance groupe, ont été conclus par leur employeur ou par un «organisateur» désigné par une commission paritaire. cette classification ignore de toute manière les assurances en cas de vie, alors pourtant que l'article 8, alinéa 4, du Code cite expressément les contrats constitutifs d'une rente. la distinction entre les assurances-vie «pures» et les «mixtes» se manifeste en ce que les premières n'auraient pas de «valeur patrimoniale» et formeraient des propres conformément aux articles 127 et 128 de la loi du 25 juin 1992, non atteints par le constat d'inconstitutionnalité de la Cour d'arbitrage en ce qui concerne ces assurances alors qu au contraire, les assurances «mixtes» ont une «valeur patrimoniale» commune, ce qui donnerait lieu à imposition de cette valeur patrimoniale commune du contrat au moment du décès du conjoint du preneur d'assurance, si ce décès survient avant le dénouement du contrat. l'affirmation selon laquelle une assurance en cas de décès n'aurait pas de valeur patrimoniale mais ne générerait qu'un droit à une prestation en cas de décès n'est pas, et de loin, toujours exacte. C'est effectivement le cas de certaines assurances solde restant dû. Mais c'est oublier les assurances-vie entière, qui ont une valeur de rachat. De nombreux contrats modernes, tant en branche 21 qu'en branche 23, sont des assurances en cas de décès, donc «pures», mais elles ont une valeur patrimoniale souvent très importante.

18 assurances-vie ordinaires et les assurances-vie qui seraient en réalité une opération d'épargne; les articles 127 et 128 LCAT resteraient applicables aux pures assurances-vie ordinaires mais plus aux assurances-vie mixtes, aux assurances de groupe, aux assurances-pension, aux assurances-vie mixtes en vue de la reconstitution du capital d'un emprunt ni aux assurances de solde restant dû 33 Une assurance-vie pure, ordinaire, est une convention en vertu de laquelle un capital est payé au décès de la tête assurée, peu importe que l'assurance ait été conclue par un époux à son propre bénéfice ou au bénéfice de son conjoint. La convention en vertu de laquelle un capital est payé soit au décès avant une date déterminée ou avant d'être parvenu à un âge déterminé, soit à cette date déterminée ou cet âge déterminé est une assurance-vie mixte. Les assurances-vie des branches 21 (assurance placement à rendement garanti) ou 23 (assurance placement liée à un fonds d'investissement sans garantie de rendement), sont des assurances-vie mixtes. Au plan civil, sur base de la jurisprudence et de la doctrine précitées, il est, lors de la liquidation-partage du patrimoine commun d'époux mariés sous un régime de communauté de biens et en vue de déterminer le caractère propre ou commun de leurs biens, fait une distinction entre le capital qui est payé ensuite de la disposition contractuelle de la convention et la valeur de rachat ou valeur patrimoniale de telles conventions au moment de la liquidation du régime. Ainsi, la valeur patrimoniale ou valeur de rachat de l'assurance-vie mixte au moment de la dissolution du régime sera, nonobstant les dispositions de la loi sur le contrat d'assurance terrestre, considérée comme un élément du patrimoine commun si le capital a été constitué au moyen de fonds communs. Par analogie avec cette considération au plan civil, l'administration considérera également, pour la perception du droit de succession, la valeur de rachat d'une assurance-vie mixte au moment du décès du prémourant des époux comme un élément du patrimoine commun si le capital a été constitué au moyen de fonds communs. Pour déterminer si la(les) prime(s) d'une assurance-vie mixte a(ont) été payée(s) grâce à des fonds communs ou à des fonds propres à l'un des époux, il faut appliquer les règles ordinaires du code civil (in casu les articles 1399, 1400, 5 et 1404 C. civ.). Puisqu'aucune formalité n'est requise en matière de remploi mobilier, il est considéré comme réalisé dès l'instant où l'acquisition au moyen de fonds propres a lieu. Pour des acquisitions financées pour partie par des fonds propres et pour partie par des fonds du patrimoine commun, les règles des articles 1402 et 1403 C. civ. sont d'application : la valeur de rachat du contrat par ailleurs, limiter la valeur patrimoniale d'une assurance mixte à sa valeur de rachat est réducteur chaque fois que la valeur de rachat théorique excède le capital-décès de l'assurance et que, par conséquent, la valeur de rachat ne peut être supérieure à ce capital-décès. enfin et surtout, la solution de l'administration suscite d'inutiles difficultés d'application. Sans parler des distinguos plus ou moins incohérents qu'elle oblige à établir dans une matière déjà bien embrouillée par elle-même 32 ; pourquoi l Administration a-t-elle voulu, à tout prix, dans une matière controversée, régler, de façon prétorienne, un point de droit contesté et qui ne relève pas de sa compétence habituelle, alors que la jurisprudence en la matière est loin d'être bien établie et que les décisions prononcées jusqu'ici ont été, pour beaucoup, déterminées par les circonstances particulières des affaires à trancher ; n est-il pas constant que pour les points du droit commun qui sont sujets à controverse sérieuse, l'administration a toujours eu pour règle - dans le passé - de s'en tenir, pour la perception des droits de succession, à la solution retenue par les parties en cause, dans le règlement de leurs intérêts civils. 33 V. Tijdschrift voor Notarissen, décembre 2004, n 12, "Artikel 124 W Landv. in het licht van recente rechtspraak", n 9, notes infrapaginales 20 à 28.

19 d'assurance-vie mixte doit être considérée comme un bien propre de l'un des époux si la(les) prime(s) a(ont) été payée(s) pour plus de la moitié avec des fonds propres de cet époux et comme un bien commun si plus de la moitié de la (des) prime(s) a(ont) été payée(s) avec des fonds communs Tableau récapitulatif Malgré les critiques formulées ci-avant, nous reprenons ci-après sous forme de tableau les hypothèses envisagées dans la circulaire.

20 Souscripteur Assuré Bénéficiaire Décès de E1 Décès de E2 Prédécès de E2 Motivations de la circulaire E1 E2 E1 Art. 8 : Oui Le capital est payé à E1 sur base du contrat d'assurance. Dans la succession de E2, la moitié de ce capital est imposable dans le chef de E1, sur base de l'article 8, al. 4, C. succ. puisque les primes ont été payées au moyen de fonds communs Il s agit, dans tous les cas, d époux (E1 et E2) mariés sous un régime de communauté et toutes les primes sont censées avoir été acquittées par la communauté Art.8 : non Art. 1 er et 15: Oui (Valeur de rachat) E1 E1 E2 Pas d actif imposable Art. 8 : Oui Il n'y a pas de paiement qui ait contractuellement lieu mais, sur base de la LCAT, le capital déjà constitué par les primes versées est un bien propre au preneur d'assurance (E1). Par voie de conséquence, la valeur de rachat de l'assurance-vie est, sur base des articles 1 et 15 C. succ., imposée dans la succession de E1, dans le chef de ses successeurs, en tant qu'élément de l'actif de son patrimoine propre. Sur base de la LCAT, le capital déjà constitué via les primes versées est propre au preneur d'assurance (E1). Dans la succession de E2, il n'y a pas d'actif imposable qui résulte de cette assurance-vie ordinaire Base imposable : la moitié de ce capital si les primes ont été payées au moyen de fonds communs. (Dans le cas où E2 serait prédécédé, le capital reviendrait au preneur d'assurance (art. 111 LCAT) et serait imposé comme un bien propre de E1 dans sa succession, sur base de l'article 1er C. succ. Si un bénéficiaire secondaire est indiqué, l'article 8 C. succ. s'applique dans le chef de ce bénéficiaire secondaire, sur la totalité du capital payé).