Le fractionnement de la rémunération

Transcription

1 Le fractionnement de la rémunération Nicolas de Limbourg Bruxelles, le 5 décembre 2008 Page 1 Agenda ASPECTS SOCIAUX ASPECTS FISCAUX ASPECTS PRATIQUES REGIME DANS CERTAINS PAYS LIMITROPHES Page 2 1

2 Fractionnement de la rémunération : Principe Imposition dans plusieurs pays sur la base des dispositions contenues dans les conventions Réduction d impôt résultant de la progressivité des taux d'imposition nationaux et des abattements disponibles dans chaque pays Assujettissement à une ou plusieurs législations nationales de sécurité sociale en fonction des pays impliqués Page 3 Exemple Résident belge 3 employeurs France 1 j/semaine Pays-Bas 1 j/semaine Belgique 3 j/semaine Page 4 2

3 Fractionnement de la rémunération : Sécurité sociale Espace économique européen Le règlement européen 1408/71 pose comme principe : la législation de sécurité sociale d un seul pays est applicable à l ensemble des revenus qui découlent du salary split Exception : Annexe VII du règlement 1408/71 (important pour la France et la Belgique) Champ d application du règlement 1408/71 limité au territoire des Etats membres de l Espace économique européen (+ la Suisse) Page 5 Fractionnement de la rémunération : Sécurité sociale Espace économique européen Employés Régime de sécurité sociale du pays de résidence si les prestations ont lieu sur le territoire de plusieurs Etats membres, dont le pays de résidence, ou si les prestations ont lieu pour plusieurs entreprises (condition d une activité non marginale dans l Etat de résidence) Régime de sécurité sociale de l Etat membre sur le territoire duquel l employeur est établi si le travail est exécuté pour une société dans différents Etats membres, à l exception du pays de résidence Page 6 3

4 Fractionnement de la rémunération : Sécurité sociale Espace économique européen Indépendants Régime de sécurité sociale du pays de résidence : la personne qui exerce normalement une activité non salariée sur le territoire de deux ou plusieurs Etats membres est soumise à la législation de l Etat membre sur le territoire duquel elle réside, si elle exerce une partie de son activité sur le territoire de cet Etat membre Régime de sécurité sociale de l Etat membre sur le territoire duquel la personne exerce son activité principale si la personne n exerce pas une activité sur le territoire de l Etat membre de sa résidence Page 7 Fractionnement de la rémunération : Sécurité sociale Espace économique européen Salarié et indépendant Travailleurs qui exercent tant une (ou plusieurs) activité(s) salariée(s) et une (ou plusieurs) activité(s) comme travailleur indépendant Principe : Le régime de sécurité sociale de l Etat membre où il exerce son activité de salarié Exception : Annexe VII du règlement européen Page 8 4

5 Fractionnement de la rémunération : Sécurité sociale Espace économique européen Salarié et indépendant Annexe VII du règlement 1408/71 Simultanément la législation de sécurité sociale de deux différents pays est applicable Attention : la qualification d indépendant/salarié est définie au niveau de l Etat membre dans lequel l activité est exercée pour l application du règlement 1408/71 Page 9 Fractionnement de la rémunération : Sécurité sociale Espace économique européen Salarié et indépendant Evolution attendue : Règlement 883/2004 (signé mais pas encore d application (procédure devant le parlement européen) : Suppression de l Annexe VII En cas d emploi simultané dans 2 pays, la législation d un seul pays va s appliquer : le pays où l activité salariée est exercée Mais 2 régimes de sécurité sociale différents (indépendant/ salarié) peuvent avoir à s appliquer dans ce même pays Applicable en principe au plus tôt à partir du 1/1/2010 Page 10 5

6 Fractionnement de la rémunération : Sécurité sociale Espace économique européen Exemples Administrateur indépendant d une société à Bruxelles et employé d une société à Amsterdam, résident belge : Cotisations INASTI pour l activité en Belgique Cotisations sociales aux Pays-Bas pour l activité d employé Après modification du règlement européen : cotisations sociales pour salariés et pour indépendants aux Pays-Bas Administrateur indépendant d une société à Liège et employé d une société à Maastricht et d une société à Aix-la-Chapelle, résident belge : Cotisations sociales belges pour les activités aux Pays-Bas et en Allemagne (principe du pays de résidence) Cotisations INASTI pour l activité d administrateur en Belgique Après modification du règlement européen : cotisations sociales pour salariés et pour indépendants en Belgique, donc pas de changement Page 11 Fractionnement de la rémunération : Sécurité sociale Hors Espace économique européen Conventions bilatérales : La Belgique a conclu un certain nombre de conventions bilatérales en matière de sécurité sociale (Etats-Unis, Canada, Inde, ) Ces conventions traitent les situations de détachement, mais pas l emploi simultané Les cotisations sociales seront dues dans chaque pays impliqué et calculées sur la rémunération y relative Absence de conventions bilatérales : Les cotisations sociales seront dues dans chaque pays impliqué et calculées sur la rémunération y relative Possibilité d exonération dans certains pays (Hong-Kong, Inde, Malaisie,...) ou cotisations sociales limitées Page 12 6

7 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Principes Résident belge = Habitant du royaume assujetti à l impôt des personnes physiques (IPP) sur ses revenus mondiaux - Revenus de source belge - Revenus de source étrangère Réduction d impôt sur les revenus de source étrangère (Art. 155 ou 156 CIR) Page 13 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Pays avec convention Rémunérations : Imposition des rémunérations dans l Etat d exercice (art. 15, 1 er ) et exemption avec réserve de progressivité (art. 23) Exceptions Règle des 183 jours (art. 15, 2) Travailleurs frontaliers (France) Page 14 7

8 Revenus étrangers exonérés Art. 155 CIR Col. 1 : revenus belges / Col. 2 : revenus belges et etrangers Revenus professionnels bruts , ,00 Moins : charges professionnelles Revenu professionnel net /imposable globalement Quotités exemptées Impôt de base Moins : réduction d'impôt sur quotité exemptée Moins : réduction d'impôt revenu étranger (*) Impôt de base réduit Additionnels communaux Total , , , , ,50 0, ,88 591, , , , , , , , ,75 797, ,03 (*) calcul de la réduction d'impôt Impôt de base Réd. imp. QE Total * Rev. étrang. / RIG Réduction , , , , , ,75 Page 15 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Exception 1 : Règle des 183 jours Imposition en Belgique des résidents belges qui travaillent à l étranger lorsque les 3 conditions suivantes sont remplies simultanément : Séjour/activités dans le pays de l activité < 183 jours Rémunérations payées par un employeur ou pour le compte d un employeur qui n est pas résident du pays de l activité Charge de la rémunération non supportée par un établissement stable ou une base fixe que l employeur a dans le pays de l activité Page 16 8

9 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Exception 1 : Règle des 183 jours (Circulaire AAF du 25 mai 2005) Mode de calcul des 183 jours : jours de présence physique sur le territoire de l Etat d activité Notion d «employeur» Analyse du lien réel de subordination (qui donne les ordres et les instructions? qui contrôle les activités? qui assume les risques inhérents aux résultats des activités du travailleur? ) Page 17 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Exception 1 : Règle des 183 jours (Circulaire AAF du 25 mai 2005) Ces facteurs seront pris en considération afin de déterminer s il existe un lien de subordination, et donc un contrat de travail, entre un travailleur et une entreprise, alors même qu un contrat de travail formel existe entre ce travailleur et une autre entreprise Lorsque l employeur est un résident de l Etat où l activité est exercée, il faut encore établir que cet employeur supporte la charge économique des rémunérations pour pouvoir considérer que la deuxième condition n est pas remplie et que les rémunérations sont imposables dans l Etat d activité Page 18 9

10 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Exception 1 : Règle des 183 jours (Projet révisé de modification des commentaires sur le paragraphe 2 de l article 15 du modèle OCDE) Relation de travail ou contrat de services? Vers une notion d employeur économique? Le critère de refacturation des coûts ne constitue plus qu un des facteurs subsidiaires à prendre en compte La question de qui assume la responsabilité ou les risques reste un facteur important Directive plus spécifique pour accords intragroupes Page 19 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Exception 1 : Règle des 183 jours (Circulaire AFER du 11 mai 2006) Conditions d exonération des revenus étrangers Le résident fiscal belge doit apporter la preuve que les conditions mises à l application de l exonération sont remplies (demande motivée dans une annexe jointe à la déclaration) Pas pour les situations préexistantes Page 20 10

11 Page 21 Page 22 11

12 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Exception 2 : travailleurs frontaliers Supprimé avec les Pays-Bas depuis le 1/1/2003 Supprimé avec l Allemagne depuis le 1/1/2004 Avec la France : jusqu à l entrée en vigueur du protocole : Imposition dans le pays de résidence (Belgique) SI : Résidence = zone frontalière belge ET Activité = zone frontalière française Page 23 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Exception 2 : travailleurs frontaliers France (nouveau protocole du 13/12/2007 non encore ratifié) Principaux changements : Depuis le 1/1/2007, les frontaliers belges travaillant dans la zone frontalière française sont taxés en France sur leur rémunération => ils seront toujours soumis aux additionnels communaux en Belgique (à partir du 1/1/2009) A partir du 1/1/2009, et pendant une période de 25 ans, les frontaliers français travaillant dans la zone frontalière belge continueront à être imposés en France sur leur rémunération (ainsi que les nouveaux frontaliers recrutés jusqu au 31/12/2009) Page 24 12

13 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Exception 2 : travailleurs frontaliers France (nouveau protocole du 13/12/2007 non encore ratifié) Les frontaliers français auront la possibilité de travailler 30 jours maximum par année civile en dehors de la zone frontalière belge sans perdre leur statut (revirement par rapport aux circulaires du 25 mai 2005 et du 11 août 2006 => règle des 45 jours) L employeur résident de la Belgique ou y ayant un établissement à l obligation d attester que son salarié : - a exercé son activité dans la zone frontalière belge - n a pas exercé son activité salariée pendant plus de 30 jours hors de cette zone (ou 45 jours entre 2003 et 2008) Page 25 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Exception 2 : travailleurs frontaliers France (nouveau protocole du 13/12/2007 non encore ratifié) Le Premier ministre Verhofstadt a annoncé récemment que l ancienne réglementation resterait d application jusqu en 2010 (les entreprises pourraient donc engager des travailleurs frontaliers jusqu au 31/12/2009) De plus, il propose 2 possibilités de transition : soit par la création d un contingent de travailleurs frontaliers ; soit par l extension de la réglementation actuelle jusqu en Cependant, il faut également que la France accepte ces modifications Page 26 13

14 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Pays avec convention tantièmes Les tantièmes qu un résident reçoit comme membre du conseil d administration ou de surveillance d une société sont imposables dans l Etat de résidence de cette société (art. 16) Points d attention : Le siège de direction de la société (pas en Belgique) Formalités légales (nominations, respect des statuts, limites éventuelles dans les montants, ) Page 27 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Pays sans convention (rémunérations et tantièmes) Réduction de moitié des impôts relatifs aux rémunérations étrangères (art. 156 CIR) Conditions : le contribuable doit prouver que les revenus professionnels ont été réalisés et imposés à l étranger Page 28 14

15 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Effets secondaires Réserve de progressivité Notion : la Belgique exempte les revenus d origine étrangère mais prend néanmoins ces revenus en considération afin de déterminer le taux moyen d imposition qui sera applicable aux autres revenus taxables Le revenu étranger exonéré doit être déclaré afin que l Administration fiscale puisse tenir compte du taux d imposition à appliquer sur les autres revenus Il faut déclarer le revenu net frontière, c.-à-d. le revenu étranger brut diminué des cotisations sociales étrangères, de l impôt étranger et des charges afférentes à ce revenu étranger Page 29 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Effets secondaires Le remboursement des frais de représentation L Administration fiscale belge peut rejeter les montants forfaitaires attribués aux employés pour frais de représentation comme avant le fractionnement de rémunération puisqu à partir de ce moment une partie de l activité professionnelle sera exercée à l étranger Dans ce cas, une répartition de ces frais pays par pays serait plus appropriée MAIS ces avantages non imposables en Belgique le sont souvent à l étranger Page 30 15

16 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Effets secondaires Règles d évaluation moins avantageuses à l étranger pour certains avantages en nature (voiture de société) Les méthodes d évaluation de l avantage diffèrent d un pays à l autre Le système applicable en Belgique est assez avantageux par rapport aux pays limitrophes Le maintien du coût en Belgique pourrait éliminer ce problème MAIS l Administration fiscale belge pourrait exiger une refacturation sur la base du pourcentage de fractionnement Page 31 Fractionnement de la rémunération : Aspects fiscaux Effets secondaires Assurance groupe (règle des 80 %) Notion : les primes d assurance groupe versées par l employeur donnent droit à une réduction d impôt dans la mesure où les sommes versées au moment de la retraite au titre de pension légale et extralégale ne dépassent pas 80 % de la dernière rémunération annuelle brute normale et tiennent compte d une durée normale d activité professionnelle L Administration fiscale belge calcule la limite des 80 % en ne prenant que la rémunération belge en considération La société n est autorisée à déduire les primes payées par elle (tenant compte de la limite des 80 %) qu en proportion de la rémunération belge (sinon DNA) Page 32 16

17 Exemple 1 : Employé Hypothèses Marié, deux enfants à charge, l épouse ne travaille pas Employé Sécurité sociale belge Contrat global avec 3 employeurs (société belge, société hollandaise et société française) Résident belge, non-résident français et non-résident hollandais (règle des 30 %) Activités : 60 % Belgique, 20 % Pays-Bas, 20 % France Page 33 Exemple 1 : Employé 100 % B 60 % B 20 % FR 20 % PB Brut Sec. soc. belge Imposable Impôt Impôt belge s/ revenu étranger Page 34 17

18 Exemple 2 : Dirigeant d entreprise Hypothèses Marié, deux enfants à charge, l épouse ne travaille pas Dirigeant d entreprise Sécurité sociale belge et hollandaise 3 sociétés (société belge, société hollandaise et société française) Résident belge, non-résident français et non-résident hollandais (règle des 30 %) Activités : 60 % Belgique, 20 % Pays-Bas, 20 % France Page 35 Exemple 2 : Dirigeant d entreprise 100 % B 60 % B 20 % FR 20 % PB Brut Sec. soc. belge Sec. soc. holl Imposable Impôt Impôt belge s/ revenu étranger NET Page 36 18

19 Fractionnement de la rémunération : Aspects pratiques Fréquente obligation de retenir le précompte / de versements anticipés dans les différents pays impliqués Déclarations fiscales étrangères Administration salariale Contrat de travail / Contrat de service : contrat global et contrats distincts Obligations en matière sociale (E 101, ) Page 37 Imposition des non-résidents dans certains pays limitrophes régimes spéciaux Pays-Bas Un régime spécial pour les expatriés (peut s appliquer aux citoyens néerlandais) Pour pouvoir bénéficier de ce régime, la personne concernée doit avoir des qualifications spécifiques Ce régime est en principe applicable pour une durée maximum de 10 ans 30 % de la rémunération perçue par le travailleur étranger est considéré comme couvrant des dépenses propres à l employeur. Cette partie est exemptée d impôts Page 38 19

20 Imposition des non-résidents dans certains pays limitrophes régimes spéciaux France Imposition favorable (0 %, 12 %, 20 %) via une retenue à la source Obligation déclarative et régularisation potentielle Luxembourg Système avantageux (application des barèmes annuels) en cas de paiement de prime unique Page 39 Fractionnement de la rémunération : Conclusion L avantage fiscal d un fractionnement de la rémunération dépendra : De la situation de fait (employé/ind., charges de familles, rentes alimentaires, ) Du régime fiscal applicable dans les pays d activité autres que le pays de résidence Régimes favorables : règle des 30 % aux Pays-Bas, Du nombre de pays impliqués (frais de gestion) Page 40 20