Guide comptable. Les inscriptions comptables

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1 Guide comptable Les inscriptions comptables les ressources d emprunt Les emprunts sont exclusivement destinés à financer des investissements, qu'il s'agisse d'un équipement spécifique ou d'un ensemble de travaux relatifs à cet équipement, ou d'acquisitions de biens durables considérés comme des immobilisations. Les emprunts n'ont pas à être affectés à des opérations précises d'investissement. En aucun cas l'emprunt ne doit combler un déficit de la section de fonctionnement ou une insuffisance de ressources propres pour assurer l'amortissement de la dette (exception: voir rubrique "le réaménagement de la dette"). Le recours à l emprunt est subordonné au vote du budget primitif, qui autorise les dépenses et les recettes de l'exercice. Jusqu'à son adoption, l'organe exécutif de la collectivité peut uniquement engager, liquider et mandater les dépenses d'investissement dans la limite du quart des crédits ouverts à l'exercice précédent, ou engager des sommes imputées en restes à réaliser. L'imputation comptable de l'emprunt s'opère par l'émission d'un titre de recettes adressé au comptable du Trésor et inscrit au compte 16. Au compte administratif, le produit des emprunts effectivement tirés figure en recettes de la section d'investissement (compte 16). Ne sont portés en restes à réaliser que les emprunts qui ont fait l'objet d'un engagement juridique sous forme de contrat ou de réservation de crédits et qui n'ont pas été tirés au cours de l'exercice considéré (article 7 de la loi du 22 juin 1994 donnant au préfet le pouvoir d'apprécier la sincérité du compte administratif). Entre le 1er janvier et la date d'adoption du budget primitif, le maire ne peut appeler que les emprunts ayant donné lieu à engagement juridique avant le 31 décembre précédent ; il ne peut donc contracter un engagement nouveau sur la seule base des prévisions de recettes du budget précédent. le service de la dette Les crédits nécessaires au remboursement des annuités de l'emprunt sont imputés : en dépenses de la section de fonctionnement pour les frais financiers (intérêts et frais financiers annexes) au compte 66 ; en dépenses de la section d'investissement pour le remboursement du capital au compte 16.Condition de l'équilibre budgétaire, le remboursement du capital doit être couvert par des ressources propres suivant l'article L du code des juridictions financières (article 8 de la loi du 2 mars 1982) qui précise que : " Le budget est en équilibre réel lorsque la section de fonctionnement et la section d'investissement sont respectivement votées en équilibre, les recettes et les dépenses étant évaluées de façon sincère, et lorsque le prélèvement de la section de fonctionnement, ajouté aux recettes propres à cette section, à l'exclusion du produit des emprunts, et éventuellement aux dotations des comptes d'amortissement et de provision, fournit des recettes suffisantes pour couvrir le remboursement du capital des annuités d'emprunt à échoir au cours de l'exercice ". les icne - définition des icne (intérêts courus non échus) Depuis sa mise en place au 1/1/1997, la M 14 impose le rattachement à l'exercice des charges et produits liés à des services faits ou reçus au cours de l'exercice. Exemple : un emprunt à échéances annuelles encaissé le 1/4/00 verra sa première échéance tomber le 1/4/2001. Les intérêts courus du 1/4/00 au 31/12/00 et non échus (ils seront échus le

2 1/4/2001) doivent être imputés sur l'exercice 2000 (montant : les 3/4 des intérêts dus la première année) - champ d application : Les organismes concernés par le rattachement obligatoire sont les suivants : les communes de 3500 habitants et plus, leurs Centre Communal d action sociale et leurs Caisse des écoles les établissements publics de coopération intercommunale dont la population totale est égale ou supérieure à 3500 habitants Cependant, les communes ou groupements de taille plus petite peuvent opter pour le rattachement des ICNE. Seuls les emprunts conclus à compter du 01/01/97 sont concernés par le rattachement obligatoire à l exercice des ICNE. Cependant, les communes ou groupements peuvent rattacher en 1997 tous les ICNE afférents à l encours de leur dette. Cette possibilité évite de devoir gérer deux générations d encours de dette : celui d avant 1997 et celui d après inscriptions comptables des icne La méthode applicable depuis le 1/1/2000 est celle de la contre-passation. La procédure de contre-passation des écritures lors de la réouverture des comptes consiste à passer une écriture inverse de celle qui a été passée lors du rattachement des ICNE inscription au compte c/16882 Le rattachement des ICNE à l exercice est inscrit au budget primitif, complété le cas échéant par une décision modificative en cours d exercice. - Exemple exercice n-1 : enregistrement en fin d exercice des ICNE = 150 exercice n : règlement à l échéance des intérêts = 2000 enregistrement en fin d exercice des ICNE = Schémas comptable : Le compte c/661 enregistre par conséquent les intérêts payés (2000) et la variation d ICNE entre l année n et l année (n-1) ( ). (2) la comptabilisation des intérêts payés au cours de l exercice ne fait pas l objet d une ventilation entre les intérêts dus au titre de l exercice n et ceux dus au titre de l exercice précédent n-1. (1) ceci est possible grâce à la contre-passation puisqu elle a permis, dès le début de l exercice n, de détacher les ICNE n-1, ceux précisément qui ont été rattachés à la fin de l exercice précédent. Le réaménagement de la dette le cadre juridique Le réaménagement de la dette donne le plus souvent lieu au remboursement anticipé du contrat. - Le remboursement anticipé est prévu au contrat.

3 Le remboursement se fait dans les conditions du contrat, en principe : - à échéance - moyennant un préavis - moyennant le paiement d une indemnité (forfaitaire ou actuarielle) S agissant d'un acte d'exécution du contrat, l exécutif peut en principe décider seul d opérer le remboursement anticipé. Néanmoins lorsque l indemnité est actuarielle, il relève de l assemblée délibérante de prendre la décision de remboursement anticipé en raison de l'incidence budgétaire de l'indemnité. - Le remboursement anticipé est effectué hors des dispositions contractuelles. Dans ce cas, le remboursement anticipé implique obligatoirement l accord préalable du prêteur. Sauf exception, les contrats d emprunts sont des contrats de droit privé. Ils relèvent donc de l article 1134 du Code civil qui dispose : les conventions légalement formées tiennent lieu de loi pour ceux qui les ont faites. Elles ne peuvent être révoquées que de leur consentement mutuel, ou pour des causes que la loi autorise. Elles doivent être exécutées de bonne foi. Il résulte de ce texte que, dès lors qu un contrat de prêt ne comprend pas de clause de remboursement par anticipation ou dès lors que le remboursement ne se fait pas conformément au contrat, la collectivité locale qui a conclu le prêt ne peut pas procéder unilatéralement à un remboursement anticipé. Elle peut seulement rechercher avec son prêteur un avenant au contrat ouvrant cette possibilité ou convenir d autres modalités de remboursement (par exemple, hors échéance). Toute décision de remboursement anticipé n ayant pas fait l objet d un accord exprès et préalable du prêteur serait illégale (le remboursement anticipé n'est pas un droit du débiteur). Le remboursement hors dispositions contractuelles doit être décidé par l assemblée délibérante. Il ne s agit pas, en effet, de la simple exécution du contrat. Le remboursement anticipé peut intervenir avec ou sans un réaménagement de l emprunt. Dans ce dernier cas, un contrat dit "de substitution" est mis en place. Un remboursement anticipé suivi d'un réaménagement de dette auprès du préteur initial ne peut couvrir qu'une dette en capital, majorée éventuellement des indemnités capitalisées. Le montant du contrat de refinancement par le prêteur initial ne peut pas excéder le montant du capital restant dû majoré éventuellement du montant de l indemnité. Il ne peut pas financer la charge des intérêts de l emprunt, sauf cas très exceptionnels de collectivités en très graves difficultés financières avec l accord des autorités de contrôle budgétaire (Préfet et Chambre Régionale des Comptes). L assemblée délibérante est compétente pour décider des conditions financières du contrat de prêt réaménagé. S agissant d une commune, si la décision de procéder à un remboursement anticipé d un prêt hors dispositions contractuelles est de la seule compétence du conseil municipal, le maire pourra cependant décider des conditions financières du contrat réaménagé s il bénéficie d une délégation au titre de l article L du CGCT mais dans la limite de cette délégation (réponse à une question écrite JO AN du 1er juillet 1996 page 3553). Le contrat réaménagé est ensuite signé par le représentant qualifié de la collectivité.

4 le cadre comptable - La comptabilisation des indemnités de remboursement anticipé. " Le compte 668, autres charges financières, enregistre les pénalités de réaménagement de dette, que ces pénalités soient ou non capitalisées " : l instruction comptable M14 des communes et établissements de coopération intercommunale, précise clairement l imputation en charges des indemnités de renégociation de dette tout en prévoyant leur possible étalement dans le temps afin de neutraliser l impact budgétaire de la charge, l année du réaménagement. La première vérification consiste donc à s assurer de la disponibilité de crédits budgétaires suffisants au compte 668, que les indemnités soient autofinancées ou refinancées et dans ce dernier cas, étalées. Si le compte 668 n est pas suffisamment alimenté, plusieurs solutions sont envisageables : le transfert de crédit d un autre compte 66 vers le 668 à l initiative de l ordonnateur Si le compte 668 n est pas suffisamment alimenté, l ordonnateur peut demander le transfert de crédit d un autre compte 66 vers le 668, dans la mesure où le budget est voté par nature et que l on reste dans l enveloppe du chapitre budgétaire que représente le compte à 2 chiffre qu est le compte 66. Le transfert peut s opérer à partir du compte 661, charges d intérêts, dont les disponibilités sont d autant plus importantes que l on est proche du début de l exercice. S il y a lieu ce compte 661 sera augmenté par délibération de l organe législatif de la collectivité dans le cours de l exercice. La réduction du montant des échéances de l année qui accompagne souvent les opérations de réaménagement, permet de dégager des disponibilités budgétaires en investissement, compte 16, mais rarement en fonctionnement en raison du paiement des intérêts courus par la collectivité et de l inscription des intérêts courus non échus comme charges dans le budget des communes de plus de habitants. L économie budgétaire réalisée en investissement ne peut servir à alimenter le compte 668 qu en diminuant le prélèvement sur recettes ordinaires transférant ainsi d une section à l autre du budget, cette économie. Mais cela nécessite une décision budgétaire modificative donc une délibération. L utilisation des crédits pour dépenses imprévues. Une circulaire du 11 janvier 1989 précise les conditions d inscription et d utilisation des crédits pour dépenses imprévues, prévues par la loi du 5/01/88 et dont les articles sont repris dans le CGCT. Ces crédits dont le montant doit être plafonné à 7,5% des dépenses réelles prévisionnelles de chaque section du budget, investissement et fonctionnement, ne sont plus liées à des notions d urgence et leur utilisation est laissée à l initiative de l ordonnateur. Ces crédits " jouent comme un réservoir de crédits que l assemblée délibérante laisse à la disposition de l ordonnateur en plus de ses pouvoirs budgétaires propres, pour lui permettre d abonder les postes du budget insuffisamment dotés ". Les dépenses imprévues sont inscrites dans les budgets communaux en M14 au chapitre 020 en section d investissement et au chapitre 022 en section de fonctionnement (pour les autres cadres comptables, il s agit des articles 29 et 669). Il est donc possible de transférer à tout moment des crédits sur le compte 668,et cela sans délibération, pour autant que le solde des crédits pour dépenses imprévues inscrits en fonctionnement le permette. La modification du budget La modification du budget peut être décidée par délibération de l assemblée afin de procéder aux inscriptions évoquées antérieurement. - L étalement des indemnités

5 Dans le commentaire du compte 4817 : pénalités de renégociation de la dette, l instruction M14 précise : " les pénalités de renégociation de la dette imputées aux compte 668 " autres charges financières " peuvent être étalées sur la durée résiduelle de l emprunt lorsqu elles sont capitalisées. Le compte 4817 est débité en fin d exercice du montant de ces pénalités par le crédit du compte 796 " transfert de charges financières ", au vu d un mandat et d un titre de recettes émis par l ordonnateur (opération d ordre budgétaire). A la fin de chaque exercice, le compte 6862 " dotation aux amortissements des charges financières à répartir " est débité par le crédit du compte " Il faut noter que la décision d étaler une charge sur plusieurs exercices appartient à l assemblée délibérante et qu un état annexé aux documents budgétaires ( budget et compte administratif) rend compte de ces décisions. Le mécanisme de l étalement consiste donc à transférer en investissement la charge inscrite en fonctionnement au compte 668 et à reprendre, par le principe de la dotation aux amortissement, la fraction de cette charge revenant à l exercice (cette fraction étant égale à la totalité divisée par la durée résiduelle de l emprunt réaménagé ou par la durée résiduelle moyenne pondérée par le capital restant du, dans le cas de plusieurs emprunts). - Exemple d étalement sur 10 ans d une indemnité refinancée

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