Impôt des personnes physiques - La notion d «habitation propre» après la 6e réforme de l Etat

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1 5 janvier 2015 Impôt des personnes physiques - La notion d «habitation propre» après la 6e réforme de l Etat Bernard Mariscal, Benefits Expert, Deloitte Belgium Publié dans : Lettre d'info Actualités Fiscales n 1, , Kluwer Depuis le 1er juillet 2014, les Régions ont une compétence exclusive pour les dépenses liées à l habitation propre du contribuable. Cela signifie que l autorité fédérale continue à être compétente pour octroyer des avantages fiscaux pour les dépenses effectuées en vue de financer l acquisition ou la conservation d une habitation autre que l habitation propre. Cette matière va connaître des évolutions importantes dans les différentes Régions à partir de Nous allons consacrer une série d articles à cette matière particulièrement sensible dans le chef des citoyens. Avant d aborder le nouveau régime de l avantage proprement dit, nous allons d abord essayer de définir les notions de «domicile fiscal» et d «habitation propre», notions nécessaires pour connaître le régime fiscal de l avantage fiscal lié à une habitation. Domicile fiscal Jusqu à présent, il existait deux critères alternatifs permettant d établir la qualité d habitant du Royaume : le domicile et le siège de la fortune (art. 2, 1er, 1 CIR92). Chaque critère constitue à lui seul un critère indépendant et suffisant qui peut être employé comme critère principal. Ils resteront d application pour déterminer si le contribuable a sa résidence fiscale en Belgique et possède donc la qualité d habitant du Royaume. En revanche, à l avenir, la localisation dans une Région d un habitant du Royaume se fera en fonction non plus d un double critère mais bien du seul domicile fiscal. C est ainsi qu il faut uniquement se référer à l endroit où le contribuable a établi son domicile fiscal au 1er janvier de l exercice d imposition (art. 5/1, 2 LSF). Il n y a donc, par exercice d imposition, qu un seul domicile fiscal possible pour un contribuable. Ainsi, lorsqu un contribuable déménage durant l année 2014 de la Région flamande vers la Région wallonne et que sa résidence est toujours en Région wallonne le 1er janvier 2015, il sera considéré comme un résident fiscal de la Région wallonne pour l exercice d imposition Le domicile fiscal est défini par la jurisprudence comme le lieu où une personne réside de manière effective ou continue, a son foyer familial et entretient ses relations et occupations sociales. En d autres termes, il s agit de l endroit où une personne (ou le ménage s il s agit d un couple marié ou de cohabitants légaux) réside de manière effective et durable.

2 L inscription au Registre national des personnes physique dans une commune déterminée, constituera une présomption «réfragable» (Doc. Chambre, session , n /001, p. 17). Le fisc peut donc apporter la preuve contraire mais ne pourra se prévaloir de la situation des immeubles ou du portefeuilletitres du contribuable (siège de la fortune). Le critère du siège de la fortune ne pourra en effet plus être invoqué par le fisc que si le contribuable n a plus son domicile en Belgique. Dans le cas particulier de l année de la séparation de fait (pour laquelle il y a toujours imposition commune), les conjoints seront considérés : comme habitants de la Région dans laquelle ils ont leur domicile fiscal au 1er janvier de l exercice d imposition lorsque leur domicile se situe dans la même Région; comme habitants de la Région dans laquelle la dernière résidence matrimoniale était établie, lorsque, au 1er janvier de l exercice d imposition, ils ont leur domicile fiscal dans des régions distinctes. C est l Administration fiscale fédérale qui exercera le contrôle sur la détermination du domicile fiscal. L habitation propre a) Définition Avant la définition même, un peu de linguistique. Le terme «habitation propre» heurte l oreille et n est pas très orthodoxe au regard de la langue française. Comme souvent dans ce cas-là, il faut se tourner vers le néerlandais dont le terme est une simple traduction. L expression «eigen woonhuis» a deux significations : Il s agit de l habitation que le contribuable occupe personnellement (avec sa famille), peu importe qu il en soit le propriétaire, locataire, Il s agit de l habitation dont le contribuable a la propriété (Pierre Globlet, présentation «L épargnelogement et le bonus logement régionalisés» Les lundis fiscaux de l ESSF, 3 novembre 2014). L habitation propre a ainsi été définie comme l habitation que le contribuable occupe lui-même pendant la période imposable en tant que propriétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire ou usufruitier ou que le contribuable n occupe pas lui-même pour des raisons professionnelles ou sociales ou en raison d entraves légales ou contractuelles ou de l état d avancement des travaux de construction ou de rénovation afférents à l habitation (art. 5, 4 alinéa 2 LSF). b) Occupation de plusieurs habitations Lorsqu un contribuable occupe simultanément plus d une habitation (dont il est propriétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire ou usufruitier), l habitation où son domicile fiscal est établi est toujours considérée comme son habitation propre. Un changement important par rapport au régime existant : jusqu à présent, lorsqu il habitait plusieurs habitations, le contribuable pouvait choisir lui-même l habitation à considérer comme une habitation propre. Ce choix disparaît : c est désormais toujours l habitation où le domicile est établi qui sera considérée comme l habitation propre. Si un contribuable ne peut occuper une habitation pour une des raisons énumérées par la loi et qu il occupe une autre habitation dont il est propriétaire, possesseur, usufruitier, superficiaire ou emphytéote, ce

3 dernier bien doit être considéré comme l habitation propre (Doc. Parl. Chambre, Session , Amendement, n /10, p. 3). En revanche, si le contribuable est propriétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire ou usufruitier de plusieurs habitations et ne peut occuper personnellement aucune d entre elles pour des raisons professionnelles ou sociales ou en raison d entraves légales ou contractuelles ou de l état d avancement des travaux de construction ou de rénovation, il peut alors désigner l habitation qu il considère comme l habitation propre. Ce choix est irrévocable jusqu au moment où le contribuable, soit occupe personnellement une habitation, soit ne possède plus l habitation désignée. c) Occupation privée L habitation propre ne comprend pas la partie de l habitation qui est affectée à l exercice de l activité professionnelle du contribuable ou l un des membres de son ménage (art 5, 4, alinéa 3, a). Il est également précisé que lorsque l habitation n est pas occupée pour des raisons professionnelles ou sociales, l habitation propre ne comprend pas la partie de l habitation occupée par des personnes ne faisant pas partie du ménage du contri-buable. d) Occupation par les conjoints La loi précise que pour les contribuables mariés ou les cohabitants légaux, une seule habitation peut être considérée comme habitation propre. Il est également mentionné que pour les différentes hypothèses énumérées ci-avant, il faut appliquer les règles aux deux contribuables considérés ensemble. Cette formulation est assez étrange. Elle semblerait vouloir dire ceci : lorsque les contribuables mariés ou les cohabitants légaux occupent plus d une habitation, l habitation où leur domicile fiscal est établi, est considérée comme l habitation propre; lorsque les contribuables mariés ou les cohabitants légaux possèdent (que ce soit l un ou l autre) tant une habitation qu ils occupent personnellement, qu une habitation qu ils ne peuvent pas occuper pour des raisons visées dans la loi, l habitation qu ils occupent personnellement est considérée comme l habitation propre; lorsque les contribuables mariés ou les cohabitants légaux ne possèdent que des habitations qu ils ne peuvent pas occuper pour des raisons visées dans la loi, ils indiquent l habitation qu ils considèrent comme l habitation propre. Ce choix est irrévocable jusqu au moment où, soit les contribuables mariés ou les cohabitants légaux occupent personnellement une habitation, soit qu ils ne possèdent plus l habitation indiquée (Doc. Parl. Chambre, session , Amendement, n /10, p. 4). e) Moment de l appréciation de la qualité d habitation propre L évaluation habitation propre est faite pendant la période imposable. Quand le contribuable quitte l habitation propre pendant la période imposable pour occuper une autre ou une nouvelle habitation, l ancienne habitation propre garde le caractère d habitation propre jusqu au moment de l occupation de la nouvelle habitation propre. Etant donné que l impôt des personnes physiques sera localisé dans la région dans laquelle le contribuable a son domicile fiscal au 1er janvier de l exercice d imposition (voir ci-avant) et que les régions

4 seront exclusivement compétentes pour octroyer des avantages pour l acquisition ou la conservation de l habitation propre, la réglementation de la région de localisation déterminera les règles fiscales applicables à l habitation propre. Il n existe donc pas un parallélisme absolu entre d une part, la localisation de l impôt qui s effectue au domicile fiscal au 1er janvier de l exercice d imposition et d autre part, l habitation propre qui peut se trouver à un autre endroit pendant tout ou une partie de la période imposable. Une région ne pourra limiter l octroi des avantages à une habitation propre qui se situe dans cette même région. Par ailleurs, la qualification d habitation propre s apprécie désormais au jour le jour (art. 5, 4, dernier alinéa LSF). Jusqu à l exercice d imposition 2014, la destination d un bien immeuble s appréciait de mois en mois (on déterminait la destination d un bien pour un mois en prenant sa situation au 16 du mois). Désormais, on appliquera une proratisation au jour le jour. Par exemple, si une habitation propre est occupée jusqu au 13 avril 2014 et ensuite vendue, cette habitation sera exonérée à concurrence de 103/365 du RC et non plus de 3/12, comme auparavant. f) Exonération du revenu cadastral de l habitation propre Le nouvel article 12, 3 du CIR92, tel qu applicable pour l exercice d imposition 2015, précise que le revenu de l habitation propre est exonéré. Aucune distinction n est donc faite selon que l habitation est située en Belgique ou à l étranger (plus de différence entre les habitations situées ou non en dehors de l EEE). Une habitation sera ainsi qualifiée de propre si elle est la propriété du contribuable et qu il l occupe personnellement. Ce sera également le cas s il ne peut l occuper pour une des raisons énumérés par la loi et notamment des raisons sociales ou professionnelles. Toutefois, nous l avons vu, n est pas considérée comme propre, la partie de l habitation propre qui est occupée par des personnes qui ne font pas partie du ménage du contribuable. Cela met logiquement fin à une tolérance appliquée jusqu à présent par l Administration : elle appliquait l exonération sur la totalité du revenu cadastral lorsque, ne pouvant être occupée par le contribuable pour des raisons professionnelles ou sociales, l habitation était donnée en location à un locataire qui l occupait à des fins privées. Dorénavant (à partir de l exercice d imposition 2015), si, dans cette hypothèse, l habitation est occupée par une personne qui ne fait pas partie du ménage du contribuable (que ce soit via une mise à disposition gratuite ou une mise en location), le revenu cadastral ne pourra pas être exonéré. Il y aura une taxation à concurrence du RC majoré de 40 %. A ce propos, le ministre a eu une réflexion ambigüe lors des travaux préparatoires. Il y affirme ainsi «que, dans la pratique, rien ne change pour les gens qui n occupent plus leur habitation pour des raisons professionnelles ou sociales et qui, en lieu et place, vont occuper un logement locatif. Elles continuent à bénéficier de l exonération ou du bonus logement, et ce sera encore le cas dans le futur» (Doc Parl. Chambre, session , Rapport de la Commission, n /003, p.14). Certains y voient un espoir de poursuite de la tolérance administrative (C. Buysse, «Habitation inoccupée pour des raisons sociales, etc. : pas de changement?» in Le Fiscologue n 1391/7, 27 juin 2014, p. 7). Néanmoins le nouveau texte légal semble clair et non susceptible d interprétation même si la tolérance aurait toute sa justification car comment laisser un immeuble vide volontairement alors que l on est obligé de le quitter temporairement? C est contraire à une gestion en bon père de famille.

5 Conclusion Pour déterminer quelle Région sera compétente pour accorder l avantage fiscal, il faut d abord déterminer le domicile fiscal et si l habitation est «propre». Vu la complexité des règles ce ne sera pas évident. Leur complexité risque d engendrer un nid de contestations.