Norme ISA 265, Communication des déficiences du contrôle interne aux responsables de la gouvernance et à la direction

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1 IFAC Bard Prise de psitin définitive 2009 Nrme internatinale d audit (ISA) Nrme ISA 265, Cmmunicatin des déficiences du cntrôle interne aux respnsables de la guvernance et à la directin

2 Le présent dcument a été élabré et appruvé par le Cnseil des nrmes internatinales d audit et d assurance (Internatinal Auditing and Assurance Standards Bard, IAASB). L IAASB élabre des nrmes d audit et d assurance ainsi que des indicatins applicables par l ensemble des prfessinnels cmptables seln un prcessus de nrmalisatin auquel prennent aussi part le Cnseil de supervisin de l intérêt public (Public Interest Oversight Bard), qui supervise les activités de l IAASB, et le Grupe cnsultatif (Cnsultative Advisry Grup) de l IAASB, chargé de faire valir l intérêt général dans l élabratin des nrmes et des indicatins. L IAASB a pur bjectif de servir l intérêt public en établissant des nrmes d audit et d assurance et d autres nrmes cnnexes de haute qualité et en facilitant la cnvergence des nrmes d audit et d assurance internatinales et natinales, rehaussant ainsi la qualité et la cnstance de la pratique et renfrçant la cnfiance du public à l égard de la prfessin à l échelle mndiale. L IAASB dispse des structures et des prcessus nécessaires à l exercice de ses activités grâce au cncurs de l Internatinal Federatin f Accuntants (IFAC). Cpyright 2009 Internatinal Federatin f Accuntants (IFAC). Pur btenir des renseignements sur les drits d auteur, les marques dépsées et les permissins, veuillez cnsulter la page 14. Numér ISBN :

3 NORME INTERNATIONALE D AUDIT 265 COMMUNICATION DES DÉFICIENCES DU CONTRÔLE INTERNE AUX RESPONSABLES DE LA GOUVERNANCE ET À LA DIRECTION (En vigueur pur les audits d états financiers des pérides uvertes à cmpter du 15 décembre 2009.) Intrductin SOMMAIRE Champ d applicatin de la présente nrme ISA Date d entrée en vigueur... 4 Objectif... 5 Définitins... 6 Exigences Mdalités d applicatin et autres cmmentaires explicatifs Paragraphe Déficiences du cntrôle interne relevées u nn au curs de l audit... A1-A4 Déficiences imprtantes du cntrôle interne... A5-A11 Cmmunicatin des déficiences du cntrôle interne... A12-A30 La Nrme internatinale d audit (ISA) 265, Cmmunicatin des déficiences du cntrôle interne aux respnsables de la guvernance et à la directin, dit être lue cnjintement avec la nrme ISA 200, Objectifs généraux de l auditeur indépendant et réalisatin d un audit cnfrme aux Nrmes internatinales d audit. 3

4 COMMUNICATION DES DÉFICIENCES DU CONTRÔLE INTERNE AUX RESPONSABLES DE LA GOUVERNANCE ET À LA DIRECTION Intrductin Champ d applicatin de la présente nrme ISA 1. La présente nrme internatinale d audit (ISA) traite de la respnsabilité qui incmbe à l auditeur de cmmuniquer de façn apprpriée aux respnsables de la guvernance et à la directin les déficiences du cntrôle interne 1 qu il a relevées au curs d un audit d états financiers. La présente nrme ISA n impse pas à l auditeur d autres respnsabilités que celles dnt traitent la nrme ISA 315 et la nrme ISA en ce qui cncerne l acquisitin d une cmpréhensin du cntrôle interne ainsi que la cnceptin et la mise en œuvre de tests des cntrôles. Par ailleurs, la nrme ISA définit des exigences additinnelles et furnit des indicatins au sujet de la respnsabilité qu a l auditeur de cmmuniquer avec les respnsables de la guvernance dans le cadre de l audit. 2. L auditeur est tenu d acquérir une cmpréhensin des aspects du cntrôle interne pertinents pur l audit lrsqu il identifie et évalue les risques d anmalies significatives 4. Dans l évaluatin de ces risques, l auditeur prend en cnsidératin le cntrôle interne afin de cncevir des prcédures d audit apprpriées aux circnstances, et nn dans le but d exprimer une pinin sur l efficacité du cntrôle interne de l entité. L auditeur peut relever des déficiences du cntrôle interne au curs du prcessus d évaluatin de ces risques, mais aussi à d autres stades de l audit. La présente nrme ISA précise quelles snt, parmi les déficiences relevées, celles que l auditeur est tenu de cmmuniquer aux respnsables de la guvernance et à la directin. 3. Rien dans la présente nrme ISA n interdit à l auditeur de cmmuniquer aux respnsables de la guvernance et à la directin d autres pints tuchant le cntrôle qu il aurait relevés au curs de l audit. Date d entrée en vigueur 4. La présente nrme ISA s applique aux audits d états financiers des pérides uvertes à cmpter du 15 décembre Objectif 5. L bjectif de l auditeur est de cmmuniquer de façn apprpriée aux respnsables de la guvernance et à la directin les déficiences du cntrôle interne qu il a relevées au curs de l audit et qui, seln sn jugement prfessinnel, snt suffisamment préccupantes pur nécessiter leur attentin respective. Définitins 6. Dans les nrmes ISA, n entend par : 1 Nrme ISA 315, Cmpréhensin de l entité et de sn envirnnement aux fins de l identificatin et de l évaluatin des risques d anmalies significatives, paragraphes 4 et Nrme ISA 330, Répnses de l auditeur à l évaluatin des risques. 3 Nrme ISA 260, Cmmunicatin avec les respnsables de la guvernance. 4 Nrme ISA 315, paragraphe 12. Les paragraphes A67 à A72 cntiennent des indicatins sur les cntrôles pertinents pur l audit. 4

5 Exigences a) «déficience du cntrôle interne», l une u l autre des situatins suivantes : i) un cntrôle est cnçu, mis en place u fnctinne d une manière telle qu il ne permet pas de prévenir, u de détecter et crriger, les anmalies dans les états financiers en temps pprtun, ii) un cntrôle nécessaire pur prévenir, u détecter et crriger, les anmalies dans les états financiers en temps pprtun est absent; b) «déficience imprtante du cntrôle interne», une déficience u une cmbinaisn de déficiences du cntrôle interne qui est suffisamment préccupante, seln le jugement prfessinnel de l auditeur, pur nécessiter l attentin des respnsables de la guvernance. (Réf. : par. A5) 7. L auditeur dit déterminer si les travaux d audit qu il a effectués lui nt permis de relever une u plusieurs déficiences du cntrôle interne. (Réf. : par. A1 à A4) 8. Si l auditeur a relevé une u plusieurs déficiences du cntrôle interne, il dit, en se fndant sur les travaux d audit effectués, déterminer si, individuellement u en assciatin, elles cnstituent des déficiences imprtantes. (Réf. : par. A5 à A11) 9. L auditeur dit cmmuniquer par écrit et en temps pprtun aux respnsables de la guvernance les déficiences imprtantes du cntrôle interne relevées au curs de l audit. (Réf. : par. A12 à A18 et A27) 10. L auditeur dit aussi cmmuniquer en temps pprtun à la directin, au niveau hiérarchique apprprié : (Réf. : par. A19 et A27) a) par écrit, les déficiences imprtantes du cntrôle interne qu il a cmmuniquées u qu il entend cmmuniquer aux respnsables de la guvernance, à mins qu il ne sit pas apprprié, dans les circnstances, de cmmuniquer directement avec la directin; (Réf. : par. A14, A20 et A21) b) les autres déficiences du cntrôle interne relevées au curs de l audit qui n nt pas déjà été cmmuniquées à la directin par d autres parties et qui, seln le jugement prfessinnel de l auditeur, snt suffisamment préccupantes pur nécessiter l attentin de la directin. (Réf. : par. A22 à A26) 11. Dans sa cmmunicatin écrite faisant état des déficiences imprtantes du cntrôle interne, l auditeur dit furnir : a) une descriptin des déficiences et de leurs incidences ptentielles; (Réf. : par. A28) b) des infrmatins suffisantes pur permettre aux respnsables de la guvernance et à la directin de cmprendre le cntexte de la cmmunicatin. À cet égard, l auditeur dit ntamment préciser : (Réf. : par. A29 et A30) i) que l audit avait pur bjectif l expressin d une pinin par l auditeur sur les états financiers, 5

6 ii) que l audit a cmprté la prise en cnsidératin du cntrôle interne prtant sur la préparatin des états financiers afin de cncevir des prcédures d audit apprpriées aux circnstances, et nn dans le but d exprimer une pinin sur l efficacité du cntrôle interne, iii) que sa cmmunicatin se limite aux déficiences qu il a relevées au curs de l audit et qui, seln lui, étaient suffisamment préccupantes pur nécessiter leur cmmunicatin aux respnsables de la guvernance. *** Mdalités d applicatin et autres cmmentaires explicatifs Déficiences du cntrôle interne relevées u nn au curs de l audit (Réf. : par. 7) A1. Pur déterminer s il a relevé une u plusieurs déficiences du cntrôle interne, l auditeur peut s entretenir avec la directin, au niveau hiérarchique apprprié, des faits et circnstances pertinents qu il a cnstatés. C est l ccasin pur l auditeur d alerter la directin en temps pprtun sur l existence de déficiences dnt elle n était peut-être pas infrmée. Le niveau hiérarchique de la directin avec lequel il est apprprié de s entretenir des cnstatatins de l auditeur est celui ù les dirigeants pssèdent une bnne cnnaissance des aspects du cntrôle interne en cause et dispsent de l autrité nécessaire pur prendre des mesures crrectives à l égard des déficiences du cntrôle interne relevées. Il peut tutefis y avir des circnstances ù il n est pas apprprié que l auditeur s entretienne de ses cnstatatins directement avec la directin, par exemple lrsque les cnstatatins semblent mettre en questin l intégrité u la cmpétence de la directin (vir le paragraphe A20). A2. S entretenir avec la directin des faits et circnstances cnstatés peut permettre à l auditeur d btenir d autres infrmatins pertinentes à prendre aussi en cnsidératin, par exemple : la cmpréhensin que pssède la directin des causes réelles u suspectées des déficiences; les écarts qui résultent de déficiences et que la directin a pu nter, par exemple des anmalies que les cntrôles infrmatiques pertinents n nt pas pu prévenir; une indicatin préliminaire des mesures que la directin cmpte prendre en répnse aux cnstatatins. Cnsidératins prpres aux petites entités A3. Les activités de cntrôle repsent habituellement sur les mêmes cncepts, quelle que sit la taille de l entité, mais le degré de frmalité de leur mise en œuvre n est pas tujurs le même. En utre, de petites entités peuvent juger que certains types d activités de cntrôle ne snt pas nécessaires en raisn des cntrôles exercés par la directin. Par exemple, le fait de centraliser auprès de la directin le puvir d autriser l ctri de crédit aux clients et d appruver les achats imprtants peut cnstituer un cntrôle efficace à l égard d pératins et de sldes de cmptes imprtants, réduisant u éliminant ainsi la nécessité d activités de cntrôle plus détaillées. 6

7 A4. De plus, les petites entités nt suvent un persnnel réduit, ce qui limite les pssibilités de séparatin des tâches. Par ailleurs, dans une petite entité gérée par le prpriétaire-dirigeant, celui-ci peut être en mesure d exercer une surveillance plus efficace que dans une plus grande entité. Il faut tutefis mettre en balance la surveillance plus grande exercée par la directin et la pssibilité accrue de cnturnement des cntrôles par cette dernière. Déficiences imprtantes du cntrôle interne (Réf. : alinéa 6 b) et par. 8) A5. L imprtance d une déficience u d une cmbinaisn de déficiences du cntrôle interne n est pas liée uniquement au fait qu une anmalie se sit prduite u nn, mais dépend aussi de la prbabilité qu une anmalie se prduise et de l ampleur qu elle purrait prendre. Il peut dnc exister des déficiences imprtantes même si l auditeur n a pas relevé d anmalies au curs de l audit. A6. Vici des exemples de pints que l auditeur peut prendre en cnsidératin pur déterminer si une déficience u une cmbinaisn de déficiences du cntrôle interne cnstitue une déficience imprtante : la prbabilité que les déficiences abutissent à des anmalies significatives dans les états financiers futurs; la vulnérabilité à la perte u à la fraude des actifs u des passifs faisant l bjet du cntrôle; la subjectivité et la cmplexité inhérentes à certaines estimatins cmptables, telles que les estimatins en juste valeur; les mntants des états financiers expsés à la u aux déficiences; le vlume réel u ptentiel des muvements cncernant le slde de cmpte u la catégrie d pératins expsé à la u aux déficiences; l imprtance des cntrôles par rapprt au prcessus d infrmatin financière : cntrôles généraux de suivi (tels ceux liés à la surveillance exercée sur la directin), cntrôles de préventin et de détectin des fraudes, cntrôles prtant sur le chix et l applicatin des principales méthdes cmptables, cntrôles prtant sur les pératins imprtantes avec des parties liées, cntrôles prtant sur les pératins imprtantes qui snt réalisées hrs du cadre nrmal des activités de l entité, cntrôles prtant sur le prcessus d infrmatin financière de fin de péride (tels ceux prtant sur les écritures nn récurrentes); la cause et la fréquence des écarts détectés qui résultent des déficiences des cntrôles; l interactin de la déficience avec d autres déficiences du cntrôle interne. A7. Vici des exemples d indices de déficiences imprtantes du cntrôle interne : 7

8 des éléments qui indiquent que certains aspects de l envirnnement de cntrôle snt inefficaces, par exemple : que des pératins imprtantes auxquelles la directin est financièrement intéressée n nt pas été examinées aussi signeusement qu elles le devraient par les respnsables de la guvernance, que le cntrôle interne de l entité n a pas pu prévenir qu une fraude, significative u nn, sit cmmise par la directin, que la directin n a pas mis en œuvre les mesures crrectives qui s impsaient à l égard de déficiences imprtantes cmmuniquées antérieurement; l absence de prcessus d évaluatin des risques là ù n s attendrait nrmalement à ce qu il y en ait un; des éléments qui indiquent que le prcessus d évaluatin des risques par l entité est inefficace, par exemple un risque d anmalie significative qui n a pas été identifié par la directin alrs que l auditeur se serait attendu à ce que le prcessus d évaluatin des risques permette d identifier ce risque; des éléments qui indiquent une répnse inadéquate à un risque imprtant qui a été identifié (par exemple, l absence de cntrôles prtant sur ce risque); la détectin, au myen des prcédures mises en œuvre par l auditeur, d anmalies que le cntrôle interne de l entité n a pas permis de prévenir, u de détecter et crriger; le retraitement d états financiers antérieurs pur refléter la crrectin d une anmalie significative résultant d une erreur u d une fraude; des éléments qui indiquent l incapacité de la directin d exercer une surveillance sur la préparatin des états financiers. A8. Un cntrôle peut être cnçu pur assurer sit individuellement, sit en assciatin avec d autres cntrôles, la préventin, u la détectin et la crrectin, des anmalies 5. Par exemple, les cntrôles sur les créances peuvent être cnstitués tant de cntrôles autmatisés que de cntrôles manuels, tus ces cntrôles étant cnçus pur fnctinner en assciatin afin de prévenir, u de détecter et crriger, les anmalies dans le slde de cmpte en questin. Une déficience du cntrôle interne n est pas nécessairement à elle seule suffisamment grave pur cnstituer une déficience imprtante. Cependant, une cmbinaisn de déficiences tuchant un même slde de cmpte, une même infrmatin à furnir, une même assertin pertinente u une même cmpsante du cntrôle interne peut accrître les risques d anmalies au pint de cnstituer une déficience imprtante. A9. Il se peut que, dans certains pays, les textes légaux u réglementaires aient établi l bligatin pur l auditeur (particulièrement dans le cas des audits d entités ctées) de cmmuniquer aux respnsables de la guvernance u à d autres parties intéressées (telles que des autrités de réglementatin) les déficiences du cntrôle interne d un u de plusieurs types particuliers, qu il relève au curs de l audit. Si les textes légaux u réglementaires nt recurs à des termes et à 5 Nrme ISA 315, paragraphe A73. 8

9 des définitins spécifiques pur ces types de déficiences, et exigent que l auditeur emplie ces termes et ces définitins dans sa cmmunicatin, ce snt eux que l auditeur utilise pur cmmuniquer cnfrmément aux exigences légales u réglementaires. A10. Dans les pays ù des termes spécifiques nt été établis pur désigner les types de déficiences du cntrôle interne à cmmuniquer, mais ù ces termes ne snt pas définis, il se peut que l auditeur ait à recurir à sn jugement pur déterminer quels snt les pints à cmmuniquer suivant les exigences légales u réglementaires. Pur ce faire, l auditeur peut juger bn de prendre en cnsidératin les exigences et les indicatins de la présente nrme ISA. Par exemple, si les exigences légales u réglementaires nt pur but d attirer l attentin des respnsables de la guvernance sur des prblèmes de cntrôle interne dnt ils devraient être infrmés, il cnvient peut-être de cnsidérer que ces prblèmes crrespndent de manière générale aux déficiences imprtantes dnt la présente nrme ISA exige la cmmunicatin aux respnsables de la guvernance. A11. Les exigences de la présente nrme ISA cntinuent de s appliquer même si les textes légaux u réglementaires exigent de l auditeur l empli de termes particuliers u de définitins particulières. Cmmunicatin des déficiences du cntrôle interne Cmmunicatin des déficiences imprtantes du cntrôle interne aux respnsables de la guvernance (Réf. : par. 9) A12. La cmmunicatin par écrit des déficiences imprtantes aux respnsables de la guvernance reflète l imprtance du sujet et aide les respnsables de la guvernance à s acquitter de leurs respnsabilités de surveillance. La nrme ISA 260 présente des aspects pertinents à prendre en cnsidératin en ce qui cncerne la cmmunicatin avec les respnsables de la guvernance dans le cas ù ceux-ci participent tus à la gestin de l entité 6. A13. Pur déterminer quand transmettre sa cmmunicatin écrite, l auditeur peut se demander si la réceptin de cette cmmunicatin cnstituerait un facteur imprtant pur permettre aux respnsables de la guvernance de s acquitter de leurs respnsabilités de surveillance. De plus, il se peut que, dans certains pays, les respnsables de la guvernance des entités ctées divent avir reçu la cmmunicatin écrite de l auditeur avant la date d apprbatin des états financiers pur puvir s acquitter de certaines respnsabilités relatives au cntrôle interne à des fins réglementaires u autres. Dans d autres cas, l auditeur peut transmettre la cmmunicatin écrite à une date ultérieure. Néanmins, la cmmunicatin écrite des déficiences imprtantes par l auditeur fait partie du dssier d audit définitif et est dnc sumise à l exigence primrdiale 7 seln laquelle l auditeur dit achever la cnstitutin du dssier d audit définitif en temps pprtun. À ce sujet, la nrme ISA 230 précise que la cnstitutin du dssier d audit définitif est nrmalement achevée dans un délai d au plus 60 jurs à cmpter de la date du rapprt de l auditeur 8. A14. Quel que sit le mment ù il cmmunique par écrit les déficiences imprtantes, l auditeur peut les cmmuniquer de vive vix d abrd à la directin et, au mment prpice, aux respnsables de 6 Nrme ISA 260, paragraphe Nrme ISA 230, Dcumentatin de l audit, paragraphe Nrme ISA 230, paragraphe A21. 9

10 la guvernance, afin de leur permettre de prendre en temps pprtun des mesures crrectives pur réduire autant que pssible les risques d anmalies significatives. Ce faisant, l auditeur n est tutefis pas dégagé de sa respnsabilité de cmmuniquer les déficiences imprtantes par écrit, cmme l exige la présente nrme ISA. A15. Le niveau de détail à respecter pur la cmmunicatin des déficiences imprtantes relève du jugement prfessinnel de l auditeur dans les circnstances. Les facteurs que l auditeur peut prendre en cnsidératin pur déterminer le niveau de détail qu il cnvient de cmmuniquer cmprennent ntamment : la nature de l entité par exemple, les pints à cmmuniquer dans le cas d une entité d intérêt public ne snt pas nécessairement les mêmes que dans le cas d une autre entité; la taille et la cmplexité de l entité par exemple, les pints à cmmuniquer dans le cas d une entité cmplexe ne snt pas nécessairement les mêmes que dans le cas d une entité dnt l activité est simple; la nature des déficiences imprtantes relevées par l auditeur; la cmpsitin du grupe des respnsables de la guvernance de l entité par exemple, un niveau de détail élevé peut être nécessaire si certains respnsables de la guvernance n nt pas une expérience suffisante du secteur d activité de l entité u des aspects du cntrôle tuchés par les déficiences; les exigences légales u réglementaires cncernant la cmmunicatin de certains types de déficiences du cntrôle interne. A16. Il se peut que la directin et les respnsables de la guvernance sient déjà au curant des déficiences imprtantes relevées par l auditeur au curs de l audit et aient chisi de ne pas y remédier, en raisn des cûts u pur d autres cnsidératins. Cmme la respnsabilité d évaluer les cûts et les avantages des mesures crrectives incmbe à la directin et aux respnsables de la guvernance, l exigence du paragraphe 9 s applique, peu imprte les cûts u les cnsidératins dnt la directin et les respnsables de la guvernance peuvent tenir cmpte pur déterminer s ils vnt remédier aux déficiences. A17. Le fait que l auditeur ait cmmuniqué une déficience imprtante aux respnsables de la guvernance et à la directin lrs d un audit antérieur ne le dispense pas de répéter la cmmunicatin si des mesures crrectives n nt pas encre été prises. Dans le cas ù subsiste une déficience imprtante dnt l existence a déjà été cmmuniquée, il est pssible, dans la cmmunicatin pur l exercice cnsidéré, de reprendre la descriptin cmmuniquée antérieurement u de simplement faire référence à la cmmunicatin antérieure. L auditeur peut demander à la directin u, le cas échéant, aux respnsables de la guvernance purqui il n a pas encre été remédié à la déficience imprtante. Le défaut d agir peut, en l absence d une explicatin raisnnable, cnstituer lui-même une déficience imprtance. Cnsidératins prpres aux petites entités A18. Lrsqu il réalise des audits de petites entités, l auditeur peut cmmuniquer avec les respnsables de la guvernance de manière mins structurée que dans le cas des entités de plus grande taille. 10

11 Cmmunicatin des déficiences du cntrôle interne à la directin (Réf. : par. 10) A19. Généralement, le niveau hiérarchique apprprié est celui ù les dirigeants snt investis de la respnsabilité et de l autrité vulues pur évaluer les déficiences du cntrôle interne et mettre en œuvre les mesures crrectives qui s impsent. Dans le cas des déficiences imprtantes, le niveau apprprié sera prbablement celui du directeur général u du directeur financier (u l équivalent), puisque ces déficiences divent aussi être cmmuniquées aux respnsables de la guvernance. Pur les autres déficiences du cntrôle interne, le niveau apprprié est prbablement celui du gestinnaire d explitatin de qui relèvent le plus directement les aspects en cause du cntrôle et qui a l autrité pur prendre des mesures crrectives apprpriées. Cmmunicatin des déficiences imprtantes du cntrôle interne à la directin (Réf. : alinéa 10 a)) A20. La détectin de certaines déficiences imprtantes du cntrôle interne peut mettre en questin l intégrité u la cmpétence de la directin. Ce serait le cas, par exemple, s il y avait des preuves de fraude u de nn-cnfrmité intentinnelle aux textes légaux et réglementaires de la part de la directin, u si la directin se mntrait incapable d exercer une surveillance sur la préparatin d états financiers adéquats, ce qui sulèverait un dute quant à sa cmpétence. C est purqui il peut ne pas être apprprié de cmmuniquer de telles déficiences directement à la directin. A21. La nrme ISA 250 définit des exigences et furnit des indicatins sur la cmmunicatin des cas identifiés u suspectés de nn-cnfrmité aux textes légaux u réglementaires, y cmpris lrsque les respnsables de la guvernance eux-mêmes snt impliqués 9. La nrme ISA 240 définit des exigences et furnit des indicatins sur la cmmunicatin avec les respnsables de la guvernance dans le cas ù l auditeur a détecté u suspecte une fraude impliquant la directin 10. Cmmunicatin des autres déficiences du cntrôle interne à la directin (Réf. : alinéa 10 b)) A22. Au curs de l audit, il peut arriver que l auditeur relève des déficiences du cntrôle interne qui ne snt pas des déficiences imprtantes, mais qui peuvent quand même être suffisamment préccupantes pur nécessiter l attentin de la directin. La questin de savir quelles snt les autres déficiences du cntrôle interne qui nécessitent l attentin de la directin relève du jugement prfessinnel de l auditeur dans les circnstances, cmpte tenu de la prbabilité et de l ampleur ptentielle des anmalies auxquelles ces déficiences peuvent abutir dans les états financiers. A23. Il n est pas nécessaire que la cmmunicatin des autres déficiences du cntrôle interne qui nécessitent l attentin de la directin se fasse par écrit; elle peut se faire de vive vix. Si l auditeur s est entretenu avec la directin des faits et circnstances qu il a cnstatés, il peut cnsidérer qu il a cmmuniqué de vive vix les autres déficiences à la directin par la même ccasin. Il n a dnc pas besin de prcéder à une cmmunicatin fficielle par la suite. A24. Si l auditeur a cmmuniqué des déficiences du cntrôle interne autres que des déficiences imprtantes à la directin au curs d une péride antérieure et que la directin a chisi de ne pas y remédier, pur des raisns de cût u pur d autres cnsidératins, l auditeur n a pas besin de répéter la cmmunicatin pur la péride cnsidérée. L auditeur n est pas nn plus tenu de 9 Nrme ISA 250, Prise en cmpte des textes légaux et réglementaires dans un audit d états financiers, paragraphes 22 à Nrme ISA 240, Respnsabilités de l auditeur cncernant les fraudes lrs de l audit d états financiers, paragraphe

12 répéter les infrmatins sur ces déficiences si elles nt déjà été cmmuniquées à la directin par d autres parties, telles que la fnctin d audit interne u les autrités de réglementatin. Il peut tutefis être bn que l auditeur cmmunique de nuveau ces autres déficiences s il y a eu un changement dans la directin u s il a btenu de nuvelles infrmatins qui changent la cmpréhensin des déficiences que lui et la directin avaient. Néanmins, le fait que la directin n a pas remédié aux autres déficiences du cntrôle interne qui lui nt été cmmuniquées antérieurement peut devenir une déficience imprtante qui nécessite d être cmmuniquée aux respnsables de la guvernance. La questin de savir si c est le cas relève du jugement prfessinnel de l auditeur dans les circnstances. A25. Dans certaines situatins, il se peut que les respnsables de la guvernance suhaitent cnnaître le détail des autres déficiences du cntrôle interne que l auditeur a cmmuniquées à la directin u être brièvement infrmés de la nature de ces déficiences. Ce peut par ailleurs être l auditeur qui cnsidère apprprié que les respnsables de la guvernance sient infrmés de la cmmunicatin de ces déficiences à la directin. Dans les deux cas, l auditeur peut cmmuniquer de vive vix u par écrit avec les respnsables de la guvernance, seln les besins. A26. La nrme ISA 260 présente des aspects pertinents à prendre en cnsidératin en ce qui cncerne la cmmunicatin avec les respnsables de la guvernance dans le cas ù ceux-ci participent tus à la gestin de l entité 11. Cnsidératins prpres aux entités du secteur public (Réf. : par. 9 et 10) A27. En raisn de respnsabilités supplémentaires, les auditeurs du secteur public peuvent être tenus de cmmuniquer les déficiences du cntrôle interne qu ils nt relevées au curs de l audit d une manière, à un niveau de détail u à des parties nn prévus dans la présente nrme ISA. Par exemple, il se peut qu ils divent cmmuniquer les déficiences imprtantes au crps législatif u à un autre rgane de guvernance. Ils peuvent aussi avir, en raisn de textes légaux u réglementaires u d autres textes émanant d une autrité, l bligatin de cmmuniquer les déficiences du cntrôle interne sans égard à l imprtance de leurs effets ptentiels. En utre, la législatin peut exiger que les auditeurs du secteur public fassent rapprt sur des questins de cntrôle interne plus larges que les déficiences dnt la cmmunicatin est exigée par la présente nrme ISA, par exemple sur les cntrôles relatifs à la cnfrmité aux autrisatins législatives, à la réglementatin u aux stipulatins des cntrats u des accrds de subventin. Cntenu de la cmmunicatin écrite faisant état des déficiences imprtantes du cntrôle interne (Réf. : par. 11) A28. Pur expliquer les effets ptentiels des déficiences imprtantes, l auditeur n a pas besin de les quantifier. Il peut par ailleurs regruper les déficiences imprtantes aux fins de leur cmmunicatin, lrsque cela est apprprié. La cmmunicatin écrite de l auditeur peut également cntenir des suggestins de mesures crrectives à l égard des déficiences, une mentin des mesures réellement prises u envisagées par la directin et une déclaratin précisant s il a u nn pris des dispsitins pur vérifier si les mesures de la directin nt été mises en œuvre. A29. L auditeur peut juger apprprié de préciser le cntexte de la cmmunicatin de la manière suivante : 11 Nrme ISA 260, paragraphe

13 en indiquant que, s il avait mis en œuvre des prcédures plus exhaustives à l égard du cntrôle interne, il aurait pu relever davantage de déficiences devant être cmmuniquées u, au cntraire, cnclure que certaines des déficiences cmmuniquées n avaient pas à l être; en indiquant que la cmmunicatin vise à répndre aux besins des respnsables de la guvernance et purrait ne pas cnvenir à d autres fins. A30. L auditeur u la directin peut être tenu par les textes légaux u réglementaires de transmettre aux autrités de réglementatin cmpétentes une cpie de la cmmunicatin écrite faisant état des déficiences imprtantes. Le cas échéant, l auditeur peut faire mentin des autrités de réglementatin en questin dans sa cmmunicatin écrite. 13

14 RENSEIGNEMENTS SUR LES DROITS D AUTEUR, LES MARQUES DÉPOSÉES ET LES PERMISSIONS Les Nrmes internatinales d audit, les Nrmes internatinales de missins d assurance, les Nrmes internatinales de missins d examen, les Nrmes internatinales de services cnnexes, les Nrmes internatinales de cntrôle qualité, les Directives internatinales sur les pratiques d audit, les expséssndages, les dcuments de cnsultatin et les autres publicatins de l IAASB snt publiés par l IFAC, qui en détient les drits d auteur. L IAASB et l IFAC déclinent tute respnsabilité en cas de préjudice déculant d un acte u du nnaccmplissement d un acte en raisn du cntenu de la présente publicatin, que ledit préjudice sit attribuable à une faute u à une autre cause. Le lg IAASB, «Internatinal Auditing and Assurance Standards Bard», «IAASB», «Internatinal Standard n Auditing», «ISA», «Internatinal Standard n Assurance Engagements», «ISAE», «Internatinal Standards n Review Engagements», «ISRE», «Internatinal Standards n Related Services», «ISRS», «Internatinal Standards n Quality Cntrl», «ISQC», «Internatinal Auditing Practice Nte», «IAPN», le lg IFAC, «Internatinal Federatin f Accuntants», et «IFAC» snt des marques de cmmerce et des marques de service de l IFAC. Cpyright 2009 Internatinal Federatin f Accuntants (IFAC). Tus drits réservés. Il est permis de faire des cpies du présent dcument à cnditin que ces cpies servent à l enseignement u à des fins persnnelles, qu elles ne sient pas vendues ni diffusées, et que chaque cpie prte la mentin suivante : «Cpyright 2009 Internatinal Federatin f Accuntants (IFAC). Tus drits réservés. Dcument utilisé avec la permissin de l IFAC. Veuillez écrire à permissins@ifac.rg pur btenir l autrisatin de reprduire, de stcker u de transmettre ce dcument.» Autrement, sauf autrisatin de la li, il est nécessaire d btenir l autrisatin écrite de l IFAC pur la reprductin, le stckage, la transmissin u autre utilisatin semblable de ces dcuments. Pur ce faire, veuillez écrire à permissins@ifac.rg. La présente Nrme internatinale d audit (ISA) 265, «Cmmunicatin des déficiences du cntrôle interne aux respnsables de la guvernance et à la directin», publiée en anglais par l Internatinal Federatin f Accuntants (IFAC) en 2009, a été traduite en français par l Institut Canadien des Cmptables Agréés (ICCA) / The Canadian Institute f Chartered Accuntants (CICA) en mai 2009, et est reprduite avec la permissin de l IFAC. Le prcessus suivi pur la traductin des Nrmes internatinales d audit (ISA) et de la Nrme internatinale de cntrôle qualité (ISQC) 1 a été examiné par l IFAC et la traductin a été effectuée cnfrmément au Plicy Statement de l IFAC Plicy fr Translating and Reprducing Standards. La versin appruvée de tutes les Nrmes internatinales d audit (ISA) et de la Nrme internatinale de cntrôle qualité (ISQC) 1 est celle qui est publiée en langue anglaise par l IFAC IFAC Texte anglais de Internatinal Standard n Auditing (ISA) 265, Cmmunicating Deficiencies in Internal Cntrl t Thse Charged with Gvernance and Management 2009 par l Internatinal Federatin f Accuntants (IFAC). Tus drits réservés. Texte français de Nrme internatinale d audit (ISA) 265, «Cmmunicatin des déficiences du cntrôle interne aux respnsables de la guvernance et à la directin» 2009 par l Internatinal Federatin f Accuntants (IFAC). Tus drits réservés. Titre riginal : Internatinal Standard n Auditing (ISA) 265, Cmmunicating Deficiencies in Internal Cntrl t Thse Charged with Gvernance and Management. Numér ISBN : Publié par : 14

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